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De nuevo la Dirección General de Tributos, en  Consulta Vinculante 0042-23, de 16 de enero, se pronuncia sobre el controvertido artículo 7. p) de la Ley de IRPF, relativo a la exención por rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero.

Recordemos que los actuales requisitos para aplicar la exención de hasta 60.100 euros son los siguientes:

 1. Que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

 2. Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

Se considera cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. Para el resto de países (con los que no exista Convenio), habrá que estar a la     existencia de un impuesto idéntico o análogo.

Aunque los requisitos exigidos para su aplicación pueden, a priori, no resultar muy complicados en su cumplimiento, no obstante, la aplicación práctica de esta exención, de la que son beneficiarios los trabajadores, queda muy limitada, dado el esfuerzo probatorio exigido, tanto a las empresas como a los contribuyentes, así como por las innumerables  consultas planteadas ante este órgano directivo a este respecto.

El caso analizado en esta consulta en el que se cuestiona el primero de los requisitos, es decir, que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, es el siguiente:

El caso objeto de consulta es el de un trabajador de una sociedad española que fue desplazado por un periodo de 4 meses durante el año 2022 a una sociedad del grupo radicada en Nueva York. Durante el periodo de tiempo que el trabajador estuvo desplazado, su salario continuó siendo pagado por la sociedad española.

Se plantea si el salario que percibió durante el tiempo del desplazamiento a Estados Unidos está exento de tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Comienza la Dirección General de Tributos indicando que la exención recogida en el artículo 7.p) LIRPF y 6 Reglamento IRPF, requiere el cumplimiento de dos requisitos:

El primero de ellos es que los trabajos se realicen efectivamente en el extranjero. Esto exige no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual, será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España.

Se entiende cumplido este requisito dado que, en el escrito de consulta, el trabajador de la entidad residente en España, habría sido desplazado a Nueva York por su empresa.

El segundo de los requisitos exige que los trabajos deban realizarse para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente situado en el extranjero. Es necesario que destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado desde España sea una empresa o entidad no residente, o un establecimiento permanente en el extranjero. Es decir, la norma se refiere básicamente a los supuestos de trabajadores en el marco de una prestación de servicios transnacional.

No obstante, la normativa distingue el alcance de la exención en función de si los servicios se prestan para una empresa vinculada o no vinculada con la entidad empleadora. Así, en  el caso concreto de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el artículo 16.5 del de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

Por tanto, en este tipo de supuestos, debe analizarse si el servicio intragrupo ha sido efectivamente prestado.

Según la DGT para responder a la cuestión de si un miembro del grupo ha prestado o no un servicio, ejerciendo tal actividad en beneficio de uno o varios miembros del grupo, habría que determinar si la actividad supone un interés económico o comercial para un miembro del grupo que refuerza así su posición comercial. Es decir, si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado.

El análisis dependerá de los hechos y circunstancias que concurran en cada caso en concreto. Pero sí que debe señalarse que éste será más complejo cuando la actividad afecte a varios miembros del grupo o al conjunto del grupo.

Continua la DGT diciendo que en determinados casos, puede ejecutarse una actividad intragrupo asociada a varios miembros del grupo aun cuando algunos de ellos no tengan necesidad de ella y, por lo tanto, no estuvieran dispuestos a pagarla si fueran empresas independientes. Esta actividad sería de las que un miembro del grupo, normalmente, la sociedad matriz o una sociedad holding regional, realiza debido a sus intereses en uno o varios miembros del grupo, por ejemplo, en su calidad de accionista. Esta clase de actividad no justificaría una retribución a cargo de las sociedades que se beneficien de la misma y, por tanto, en estos casos no cabe considerar que se ha prestado un servicio intragrupo.

 Así pues, en relación con los desplazamientos para la realización de actividades que un miembro del grupo realiza debido a sus intereses y  asociados a la estructura jurídica de la matriz, no puede entenderse que se está en presencia de una prestación de servicios intragrupo en el sentido señalado en el primer párrafo del apartado 5 del artículo 18 de la LIS.

No obstante, pueden darse otras actividades que pueden afectar al grupo en su conjunto, y que, en ocasiones, están centralizadas en la sociedad matriz o en un centro de servicio de grupo y puestas a disposición del grupo o de varios de sus miembros. Las actividades que se centralizan dependen del tipo de negocio y de la estructura organizativa del grupo pero, en general, suelen incluir servicios administrativos tales como planificación, coordinación, control presupuestario, asesoría financiera, contabilidad, servicios jurídicos, factoring, servicios informáticos; servicios financieros tales como la supervisión de los flujos de tesorería y de la solvencia, de los aumentos de capital, de los contratos de préstamo, de la gestión de riesgo de los tipos de interés y del tipo de cambio y refinanciación; asistencia en las áreas de producción, compra, distribución y comercialización; y servicios de gestión de personal, especialmente en lo que se refiere al reclutamiento y a la formación. En general, las actividades de este tipo se considerarán como servicios intragrupo dado que son el tipo de actividades que una empresa independiente estaría dispuesta a pagar o a ejecutar por sí misma.

En el escrito de consulta no se detallan los servicios intragrupo que el trabajador consultante, en su caso, habría prestado, limitándose a señalar que estuvo desplazado en Estados Unidos durante 4 meses del año 2022 y que allí trabajó para X Nueva York.

Así, la DGT concluye que, la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España y en consecuencia, no estará amparada por la exención.

La aplicación del beneficio fiscal recogido en el artículo 7.p) LIRPF está quedando muy limitada tanto por la interpretación restrictiva que la Administración da a los requisitos establecidos en el precepto, como por el esfuerzo probatorio exigido, tanto a las empresas como a los contribuyentes, en relación con el cumplimiento de los requisitos. Por tanto, se hace necesaria una modificación de la norma que no deje margen a interpretaciones y ponga fin al cuantioso número de consultas planteadas ante la Dirección General de Tributos sobre este precepto.

Como ya es sabido, este año, al finalizar la Campaña de Renta, algunos contribuyentes – los que tengan un patrimonio neto superior a 3 millones de euros- estarán obligados a presentar declaración por un nuevo impuesto estatal, el Impuesto Temporal de solidaridad sobre las grandes fortunas, introducido por el art. 3 de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, en principio, para un periodo de dos años. A él hicimos referencia en la Newsletter 1-2003.

Lo cierto es que, desde que el Gobierno anunciara su introducción en el Ordenamiento Jurídico, los visos de inconstitucionalidad acechan a este impuesto y hace tan solo unos días, el Pleno del TC ha admitido a trámite el recurso de inconstitucionalidad promovido por el Consejo de Gobierno de Andalucía.

Los recurrentes alegan vulneración de la autonomía financiera de las Comunidades Autónomas y del bloque de la constitucionalidad en materia de tributos cedidos, así como la infracción del derecho de representación política, del principio de lealtad constitucional e institucional y del principio de seguridad jurídica.

Los argumentos utilizados por el Gobierno de Andalucía son básicamente tres:

• La invasión de competencias normativas que son propias de las comunidades autónomas, infringiendo diversos artículos de la Constitución, el Estatuto de Autonomía de Andalucía y la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA).

• La vulneración del artículo 23 de la Constitución debido al irregular procedimiento por el que se ha aprobado el nuevo impuesto, mediante la incorporación de una enmienda durante la tramitación de una ley para la creación de otros dos impuestos;

• La vulneración del principio de seguridad jurídica, recogido en el artículo 9.3 de la Constitución.

Así, se considera que este nuevo impuesto ataca la autonomía financiera de la comunidad autónoma, pues su aplicación, con el objetivo de armonizar la tributación por el Patrimonio de las personas físicas en los distintos territorios autonómicos de régimen común, invade las competencias normativas que han asumido las comunidades autónomas en relación con el Impuesto sobre el Patrimonio, lo que menoscaba la autonomía financiera que garantiza el artículo 156.1 de la Constitución Española e infringe el llamado 'bloque de la constitucionalidad'.

El efecto práctico del impuesto es evitar la aplicación de bonificaciones autonómicas en el Impuesto sobre el Patrimonio en aquellas comunidades Autónomas que hayan bonificado el Impuesto llegándolo a suprimir total o parcialmente, para patrimonios superiores a 3 millones de euros. Afecta así, fundamentalmente a Madrid y Andalucía (donde el impuesto cuenta con una bonificación del 100%) y, aunque en menor medida, también a Galicia (con una bonificación del 25% para 2022 y del 50% para 2023). Se considera que esto altera la política tributaria que ejercen las comunidades autónomas en el ejercicio de sus competencias y que no se ha utilizado el marco del Consejo de Política Fiscal y Financiera, previsto en la LOFCA para coordinar la actividad financiera de las CCAA de régimen común, lo que colisiona con el principio de lealtad institucional consagrada por la LOFCA.

También la Comunidad Autónoma de Madrid tiene recurrido este impuesto ante el Tribunal Constitucional por motivos y con argumentos muy similares.

Ante esta situación y, estando la constitucionalidad de este impuesto cuestionada desde su nacimiento, la posición recomendable, para los contribuyentes que estén obligados a su presentación, es la presentación de la autoliquidación y su posterior impugnación para, de este modo, sortear la posible limitación de efectos que pudiera acompañar a un eventual pronunciamiento del Tribunal sobre la inconstitucionalidad del impuesto.

Entre la documentación publicada por la Agencia Tributaria en su página web, con ocasión de la Campaña de Renta 2022, se incluyen una serie de recomendaciones e información explicativa para los contribuyentes que en 2022 fueron perceptores de prestaciones del Servicio Público de Empleo Estatal (SEPE) por haber estado inmersos en procedimientos de regulación temporal de empleo (ERTE).

REINTEGROS AL SEPE

1. Reintegros sobre prestaciones ERTE satisfechas por el SEPE en 2022, ¿qué implicaciones tiene en la declaración de la Renta 2022?

En el caso de que el SEPE haya realizado en 2022 un abono por ERTE superior al que corresponde, a efectos de declaración en la Campaña de Renta, será diferente en función de si el  SEPE ha iniciado/completado ya el expediente de reintegro de ese exceso en el momento en que el contribuyente presente su declaración, o si todavía el expediente de reintegro no se ha iniciado.

Existen dos supuestos básicos:

A. Que el reintegro de lo pagado en exceso por el SEPE ya se haya producido en 2022. En tal caso, a la Agencia Tributaria ya le constará la cantidad correcta, ese importe correcto aparecerá reflejado en los datos fiscales y el contribuyente presentará su declaración normalmente a partir de esos datos, sin tener que solicitar rectificaciones posteriores.

B. Que el reintegro de lo pagado en exceso por el SEPE no se haya producido en 2022. En este caso el contribuyente deberá revisar los datos fiscales. Si el contribuyente está de acuerdo con las cuantías a reintegrar al SEPE, podrá trasladar esa información a Renta Web y presentar su declaración normalmente, sin tener que solicitar rectificaciones posteriores. En todo caso, el contenido de la casilla es modificable por el contribuyente si no está de acuerdo con el importe.

1. Reintegros sobre prestaciones ERTE satisfechas por el  SEPE en 2021, ¿qué implicaciones tiene en la declaración de la Renta 2021?

Se informará de estos importes en los datos fiscales correspondientes a Renta 2022, en el apartado "Información sobre rendimientos del trabajo, de determinadas actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta, con ejercicio de devengo anterior al 2021".

Existen dos supuestos básicos:

1. Si ya declaró en Renta 2021 los importes correctos correspondientes a la prestación satisfecha por el SEPE, aquella declaración presentada no tendrá que modificarse.

2. Si los importes que incorporó a Renta 2021 no son correctos, a través de Renta WEB podrá presentar una solicitud de rectificación o una declaración complementaria, minorando o aumentando, respectivamente, el importe que declaró en Renta 2021, en función de la cuantía del reintegro efectuado al SEPE.

   • Ejemplo 1 que implica solicitud de rectificación: Contribuyente que en Renta 2021 declaró 1.000 euros por ERTE, pero que tuvo que reintegrar al  SEPE 200 euros. Es decir, el importe que finalmente percibió fue de 800 euros.

En este caso, a través de Renta WEB podrá presentar una solicitud de rectificación de Renta 2021, minorando el importe declarado en 200 euros.

• Ejemplo 2 que implica declaración complementaria: Contribuyente que percibió del SEPE 1.000 euros y en Renta 2021 declaró 500 euros por ERTE , pero solo tuvo que reintegrar al  SEPE 200 euros. Es decir, el importe que finalmente percibió fue de 800 euros.

En este caso, a través de Renta WEB podrá presentar una declaración complementaria de Renta 2021, aumentando el importe declarado en 300 euros.

OBLIGACIÓN DE DECLARAR

En 2022 he percibido prestaciones por ERTE, ¿qué implicaciones tiene en la declaración de la renta?

• Las prestaciones percibidas en concepto de ERTE se califican como rendimiento de trabajo sujetas a IRPF. No están en ningún caso exentas.

• Si en 2022 sólo has percibido ingresos procedentes de prestaciones por ERTE, no tendrás obligación de declarar si la cantidad percibida no supera los 22.000 euros.

• Si la percepción de estas prestaciones ha supuesto que se hayan obtenido rendimientos de trabajo de dos o más pagadores distintos:

  • Si el importe percibido del segundo y restantes pagadores (por orden de cuantía) no supera los 1.500 euros, no tendrás obligación de declarar por IRPF si la suma total de rendimientos del trabajo no supera los 22.000 euros.

  • Si el importe percibido del segundo y restantes pagadores (por orden de cuantía) super>a los 1.500 euros, no tendrás obligación de declarar por  IRPF si la suma total de rendimientos del trabajo percibidos en el ejercicio no supera los 14.000 euros.

El pasado 10 de febrero se publicó en el BOE la Orden HFP/115/2023, de 9 de febrero, por la que se determinan los países y territorios, así como los regímenes fiscales perjudiciales, que tienen la consideración de jurisdicciones no cooperativas. Con esta Orden se actualiza el llamado listado de 'paraísos fiscales' y se cumple con lo establecido en la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal que, como recordarán, sustituyó el concepto de “paraíso fiscal” por el de “jurisdicción no cooperativa” para adecuarlo al ámbito internacional y fijó nuevos factores a tener en cuenta, lo que implica la actualización de criterios para la determinación de los países y territorios que tienen la consideración de jurisdicción no cooperativa.

Esta Orden entró en vigor al día siguiente de su publicación en el BOE, es decir, el de 10 de febrero de 2023 y se aplica a los tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento.

Cabe precisar que, dado que el concepto de “jurisdicción no cooperativa” se introdujo por la Ley 11/2021 pero se ha demorado hasta 2023 la publicación del listado de países que tienen tal consideración, por lo que, desde la entrada en vigor de la Ley 11/2021 hasta la entrada en vigor de la orden, los países o territorios que se consideraban jurisdicción no cooperativa eran los que, anteriormente, tenían la consideración de paraísos fiscales.

En la siguiente tabla se refleja el listado de países considerados paraísos fiscales/jurisdicciones no cooperativas en cada momento:

*La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, introdujo el concepto de jurisdicciones no cooperativas que sustituye al de paraíso fiscal, aunque mientras no se determinasen por Orden Ministerial los países o territorios que tuvieran la consideración de jurisdicción no cooperativa, tenían dicha consideración los que se consideraban paraísos fiscales.

** Téngase en cuenta que la Orden HFP/115/2023, de 9 de febrero, entra en vigor el día siguiente al de su publicación en el BOE y será de aplicación a los tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento.

Nota: Cabe destacar que la AEDAF, atendiendo al trámite de información pública, envió sólidas observaciones al texto del proyecto de Orden por la que se determinan los países y territorios, así como los regímenes fiscales perjudiciales, que tienen la consideración de jurisdicciones no cooperativas, que fueron preparadas por el Grupo de Expertos en Fiscalidad Internacional. Lamentablemente, la DGT no las ha tenido en cuenta en el texto que finalmente se ha publicado en el BOE el 10 de febrero.

Dichas observaciones pueden consultarse en el siguiente enlace:  Observaciones al Proyecto de Orden por la que se determinan los países y territorios, así como los regímenes fiscales perjudiciales, que tienen la consideración de jurisdicciones no cooperativas

El pasado 27 de febrero, se publicó en el Boletín Oficial del Estado la Resolución de 6 de febrero de 2023, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueban las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2023.

Como en años anteriores, los pilares en torno a los giran estas directrices son (i) Información y asistencia, (ii) prevención de los incumplimientos y fomento del cumplimiento voluntario y prevención del fraude, (iii) investigación y actuaciones de comprobación del fraude tributario y aduanero, (iv) el control del fraude en fase recaudatoria y la colaboración entre la Agencia Tributaria y las Administraciones tributarias de las Comunidades Autónomas.

También como viene ocurriendo en los últimos años, la Agencia Tributaria ha anunciado una campaña de comunicaciones a sociedades y personas físicas con actividad económica respecto de inconsistencias detectadas en sus declaraciones. En este sentido, se va a proceder a la remisión de un número limitado de cartas informativas dirigidas a empresas que desarrollan actividades económicas relacionadas con la pequeña construcción y las reformas, y que presentan inconsistencias significativas entre sus datos bancarios y sus datos financieros declarados (entradas y salidas en cuentas bancarias y cifras de ventas declaradas Modelo 200 ó 100).

Se trata, de una campaña de información, que tiene como propósito inducir en los destinatarios una mejora en el cumplimiento voluntario de sus obligaciones presentes y futuras dándoles a conocer datos e informaciones disponibles en la Agencia Tributaria que apuntan la existencia de riesgos potenciales de incumplimiento en su comportamiento fiscal.

Al tratarse de una mera comunicación informativa, salvo que el contribuyente lo considere oportuno, no es obligatorio dar respuesta a la misma, ni aportar documentación. No obstante, se facilitarán enlaces para que aquellos contribuyentes que lo entiendan oportuno remitan a la Administración la documentación o, en su caso, presenten autoliquidaciones complementarias.

Tras dichas comunicaciones, se avisa de que dichos colectivos van a ser objeto de un seguimiento por parte de los Servicios de Inspección al objeto de comprobar si las inconsistencias detectadas persisten.

En relación con la investigación y actuaciones de comprobación del fraude tributario y aduanero, en el ámbito del control de tributos internos, cabe destacar lo siguiente:

1. 1. En las actuaciones de comprobación a grupos multinacionales, grandes empresas y grupos fiscales, la Agencia Tributaria se centrará en los siguientes ámbitos considerados como de mayor riesgo fiscal:

• Correcta determinación de los precios de transferencia en reestructuraciones empresariales, valoración de transmisiones o cesiones intragrupo de distintos activos, principalmente los intangibles, pagos por cánones derivados de la cesión de intangibles o por servicios prestados intragrupo, operaciones vinculadas de carácter financiero o la existencia de pérdidas reiteradas. Para ello continuarán realizándose en 2023 las comprobaciones inspectoras y los controles realizados simultáneamente con otras Administraciones tributarias (Joint Audits), así como procedimientos amistosos de resolución de controversias en casos de doble imposición.

• Comprobación de la correcta declaración de las retenciones a cuenta del IRNR a que están obligadas, las grandes empresas que pagan dividendos, intereses y cánones a no residentes sin establecimiento permanente en nuestro país.

• Comprobación de si quien percibe dichas rentas tiene o no la condición de beneficiario efectivo al objeto de comprobar que no se produce un uso abusivo de la normativa europea que pretende facilitar la libertad de movimientos de capitales dentro del territorio de la Unión.

• identificación de estructuras y pautas de comportamiento que se beneficien indebidamente de la baja fiscalidad de determinados territorios, regímenes fiscales o estructuras, y que sean o puedan ser replicadas o estandarizadas para el uso por parte de una pluralidad de contribuyentes.

• En relación con los grupos fiscales, las actuaciones se centrarán en la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores y el cumplimiento de los requisitos legales exigidos para la integración de entidades en el grupo fiscal. Se analizará también el hecho de que la posible ubicación en uno u otro territorio por parte de la entidad representante del grupo pueda condicionar artificialmente el desarrollo de las competencias propias de la Administración tributaria.

• El control sobre los grupos se está viendo potenciado con las recientes mejoras introducidas en las herramientas de liquidación: el motor de cálculo (Sociedades Web para grupos) y el tramitador multiperiodo.

2. 2. Análisis patrimonial y societario. Será objeto de control:

• La simulación de residencia fiscal fuera del territorio español, en el caso de personas físicas.

• Residencia en territorio español de personas no nacionales que tributan incorrectamente por el IRNR cuando deberían hacerlo como residentes por su renta mundial.

• Simulación de residencia fiscal en Comunidad Autónoma distinta a la que reamente corresponde.

• Contribuyentes de alta capacidad económica conocidos por sus siglas en inglés como HNWI (High Net Worth Individuals) o UHNWI (Ultra High Net Worth Individuals), sobre los que se realizarán labores de investigación directa para la detección y regularización de los comportamientos irregulares en que incurran.

• Titulares reales de sociedades opacas residentes en España que sean titulares de activos inmobiliarios residenciales de alto nivel, así como en lo que se refiere a la titularidad indirecta de inmuebles por  no  residentes.

• Operaciones clásicas que rodean a cualquier sociedad de capital (constitución, aumento y reducción de capital, disolución y liquidación, separación de socios, etcétera) serán objeto de un seguimiento particular al objeto de que no sirvan de cobertura para disimular las capacidades económicas de sus propietarios en el IRPF, o sirvan de refugio de rentas opacas.

3. 3. En relación con la ocultación de actividades empresariales o profesionales y el uso abusivo de sociedades, la Agencia Tributaria mantendrá, a lo largo de 2023 las siguientes líneas prioritarias de comprobación:

• Economía sumergida: se incrementará la presencia de la Administración en su conjunto en aquellos sectores y modelos de negocio en los que se aprecie alto riesgo de existencia de economía sumergida, con especial atención al uso intensivo de efectivo o al empleo de métodos electrónicos de pago radicados en el extranjero y no sujetos, de hecho o de derecho, a las obligaciones de suministro de información.

• Pagos en efectivo: El empleo de efectivo por encima de los máximos admitidos por la norma también será objeto de atención Se potenciará el control de aquellas contribuyentes que: i) no admitan pagos por medios bancarios; ii) cuyas rentas se obtengan de entrega de bienes o prestaciones de servicios directamente realizados al consumidor final, y iii) cuyos signos externos de riqueza, de patrimonio, de rentabilidad o información financiera sean incoherentes o inconsistentes con respecto a las rentas declaradas.

• Grupos familiares: Análisis de supuestos de sociedades vinculadas con una persona o grupo familiar con el fin de evaluar de modo conjunto las operaciones económicas desarrolladas y los efectos que, entre ellas, se puedan derivar en una minoración en las rentas o bases declaradas.

• Uso abusivo de personas jurídicas: Actuaciones dirigidas a evitar el uso abusivo de personas jurídicas con la principal finalidad de canalizar rentas a personas físicas o desviar indebidamente gastos personales de personas físicas, de manera que se reduzcan improcedentemente los tipos impositivos aplicables.

• Sociedades instrumentales: Comprobación de aquellas entidades que han sido creadas instrumentalmente con el único fin de emitir facturas irregulares para ser deducidas por sociedades operativas.

• Sedes de actividad: Personación en las sedes donde se realiza, de modo efectivo, la actividad económica para reducir las irregularidades de carácter meramente formal.

• Movimientos y esquemas societarios que tienen por objeto la conversión de rentas ordinarias en plusvalías o participación en beneficios al objeto de reducir el gravamen.

• Imputación de rentas a sus socios por parte de comunidades de bienes u otras entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades económicas, así como la realidad de los rendimientos declarados por éstas. Se prestará especial atención a las declaraciones del modelo 184 presentadas por sujetos en régimen de atribución de rentas y sus efectos en las declaraciones individuales de renta de sus comuneros o partícipes, en la medida en que puede ser utilizada como un vehículo para difuminar la progresividad de las rentas de los sujetos, así como para el encubrimiento de los niveles reales de ingreso y renta de sus actividades.

• Bienes de lujo: Se controlará la falsa afectación a la actividad económica de bienes de lujo (aeronaves, embarcaciones o automóviles de alta gama) o de servicios relacionados con el sector del lujo por parte de personas jurídicas cuya actividad no se encuentre vinculada con el aprovechamiento o arrendamiento de tales bienes.

• Existencias: se realizarán actuaciones de control de aquellos contribuyentes que declaran una evolución irregular o anómala del importe de sus existencias que sea inconsecuente con su actividad declarada e indicio de la posible existencia de ventas ocultas.

4. 4. En lo referente al control de actividades económicas, durante 2023, se intensificará el control por parte de los órganos gestores sobre rentas que tengan su origen en el desarrollo de actividades económicas por personas físicas o jurídicas con el objeto de que resulte alineado con la reorientación de las actuaciones de control de dichos órganos. Por parte de Inspección, se empleará un sistema de control diseñado para que las unidades y equipos a través de procedimientos inspectores puedan efectuar comprobaciones ágiles, en las que se identifican riesgos fiscales muy concretos y localizados, de forma que se puedan regularizar los incumplimientos en un tiempo limitado, pero haciendo uso de competencias inspectoras completas.

En el ámbito del IVA, se llevarán a cabo los siguientes controles:

• Verificación del adecuado cumplimiento de la obligación de los sujetos pasivos acogidos al sistema SII, ya sea con carácter obligatorio o voluntario, de envío de registros del SII.

• Ejecución de procesos de contraste de datos que facilitan la detección temprana de conductas graves de defraudación, tales como cantidades dejadas de ingresar o la presencia de economía sumergida, en la que el IVA tiene una especial relevancia.

• Utilización de personas jurídicas con la finalidad de acceder al derecho a la deducción de cuotas de IVA soportadas, cuando estén relacionadas directa o indirectamente con otras entidades cuyas actividades no generan tal derecho, en los casos en que se considere que las conductas o estructuras creadas son claramente abusivas o artificiosas y su única o principal finalidad sea una minoración de la tributación.

• Se seguirá impulsando la coordinación y gestión del control de tramas de fraude organizado en relación con el IVA a nivel nacional, tanto en lo que se refiere a su prevención como a su represión.

• Se realizará un especial seguimiento de las medidas de control preventivo del Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI), mayor control del censo de entidades, control de fraude del IVA en operaciones intracomunitarias y en aquéllas directamente vinculadas a las primeras entregas posteriores a las importaciones referidas al material y componentes electrónicos no amparados por la inversión del sujeto pasivo.

• Control sobre las tramas de fraude al IVA intracomunitario que operan en el sector de vehículos.

• Comprobación e investigación combinadas de las importaciones de productos de consumo, textiles y otros con origen asiático. Para ello, se coordinarán las acciones de inspección con otras de tipo preventivo y de inducción al cumplimiento. Se trata, con ello, de limitar el fraude originado por importaciones infravaloradas seguidas de ventas en economía sumergida de multitud de productos de consumo.

En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades se controlaran los expedientes en los que existan bases imponibles negativas, créditos fiscales en base o cuota pendientes de compensar o de aplicar, la utilización de estructuras asociativas, como pueden ser las Agrupaciones de Interés Económico, como vehículo para canalizar deducciones u otros beneficios fiscales y las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión Inmobiliaria (SOCIMI), controlando, fundamentalmente,  el cumplimiento de los requisitos de inversión y de reparto de dividendos previstos normativamente.

5. 5. Otras actuaciones de control sobre normativa interna entre las que destacan las siguientes:

• Actuaciones en las que se controlará a los no declarantes tanto en el IRPF, como en el Impuesto sobre Sociedades y en IVA.

• Actuaciones de control de retenciones en la fuente para los modelos 190 y 184, en colaboración conjunta entre los Departamentos de Gestión Tributaria y de Inspección Financiera y Tributaria

• actuaciones dirigidas facilitar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias derivadas de las transacciones realizadas con monedas virtuales, así como el control de su correcta tributación.

• Control de las rentas obtenidas por artistas y deportistas no residentes que actúan en territorio español.

• Control de nuevas formas de divisiones artificiales de las actividades económicas, tanto en el IRPF, cuando se pretende rebajar la progresividad de la tarifa, como en el IS, cuando la finalidad es la creación de entidades al objeto de burlar la gestión recaudatoria.

• Actuaciones centralizadas de comprobación en relación con el Impuesto sobre la Renta de No Residentes y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de no residentes por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, sin perjuicio de las comprobaciones realizadas desde las Dependencias de Inspección

El pasado 18 de marzo se publicó en el BOE la Ley 6/2023, de 17 de marzo, de los Mercados de Valores y de los Servicios de Inversión, cuta Disposición final quinta introduce una modificación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que afecta a la deducción por maternidad durante los ejercicios 2020, 2021 y 2022.

La modificación se ha introducido en la norma a través de una enmienda presentada por el Grupo Parlamentario Socialista en el Senado para dar cobertura a determinadas situaciones en las que se encontraron las mujeres que durante los años 2020, 2021 y 2022 sufrieron la crisis sanitaria y económica, como las que se encontraron en situación de desempleo por suspensión de contrato o las autónomas que percibieron prestación por cese de actividad por la suspensión de la actividad económica, por ejemplo.  

En cuanto al contenido de la modificación, se establece que se entenderá que continúan realizando una actividad por cuenta propia o ajena por la cual están dadas de alta en la Seguridad Social o mutualidad las mujeres que a partir de 1 de enero de 2020:

• Hubieran pasado a encontrarse en situación legal de desempleo como consecuencia de haber quedado suspendido el contrato de trabajo o encontrarse en un período de inactividad productiva de las trabajadoras fijas-discontinuas.

• Las trabajadoras por cuenta propia perceptoras de una prestación por cese de actividad como consecuencia de la suspensión de la actividad económica desarrollada.

Por tanto, podrán aplicar la deducción por maternidad por los meses en los que continúen en dicha situación y se cumplan el resto de los requisitos establecidos en el artículo 81 de la Ley del Impuesto en su redacción vigente en el momento del devengo del Impuesto.

La deducción por maternidad correspondiente a los meses de 2020 y 2021 respecto de los que se cumpla lo dispuesto en el párrafo anterior, se practicará de forma separada en la declaración de este Impuesto correspondiente al período impositivo 2022 (según se establezcan en la orden ministerial por la que se aprueban los modelos de declaración del IRPF, ejercicio 2022 que se encuentra aún pendiente de publicar).

No obstante, estos importes se entenderán aplicados en el caso de que en dichos meses el contribuyente hubiera practicado la deducción de forma efectiva y no se hubiera regularizado.

La deducción aplicada para cada uno de estos ejercicios no podrá exceder junto con los pagos o deducciones practicadas en ese año del importe previsto en el apartado 1 del artículo 81 de la Ley del Impuesto para cada año, es decir, no podrá exceder de 1.200 euros.

El próximo 11 de abril arranca la campaña de Renta 2022, por lo que conviene tener presente cuales son los plazos y fechas más relevantes, cómo se puede obtener, modificar y presentar el borrador de declaración y las formas y vías de presentación de la declaración.

Plazos y fechas importantes

La campaña se inicia el martes 11 de abril y termina el viernes 30 de junio de 2023.

En el caso que se domicilie el pago la declaración debe presentarse hasta el 27 de junio de 2023.

3 de mayo. Inicio de solicitud de cita previa para atención telefónica.

5 de mayo. Inicio de asistencia para la confección y presentación telefónica.

25 de mayo. Inicio de solicitud de cita previa para atención presencial.

1 de junio. Inicio de asistencia para la confección y presentación en las oficinas de la AEAT.

29 de junio. Fin de solicitud de cita previa.

Para las devoluciones solicitadas al presentar la declaración, la Administración tiene un plazo de seis meses desde el 30 de junio de 2023 para realizarlas. Transcurrido ese plazo se computan intereses de demora a favor del contribuyente.

Borrador de declaración

No hay novedades. Se podrá obtener a través del servicio Renta Web en la página web de la AEAT.

Para utilizar los servicios de la sede electrónica de la AEAT, se podrá utilizar el denominado número de referencia, consignando el NIF, la fecha de expedición o de caducidad del DNI y el importe de la casilla 505 de la declaración del IRPF 2021 (“Base liquidable general sometida a gravamen”).

Si el contribuyente no presentó la declaración del IRPF del 2021, podrá obtener su número de referencia aportando  en la sede electrónica de la AEAT un IBAN en el que sea titular a 31 de diciembre de 2022.

También se podrán seguir utilizando los servicios en la campaña del IRPF 2023 con certificado electrónico, sistema Cl@ve PIN y mediante el teléfono móvil.

Presentación de las declaraciones

Cómo en años anteriores, las declaraciones se podrán presentar confirmando o modificando el borrador de declaración, a través de internet por la sede electrónica de la AEAT, por teléfono, en la oficina de la AEAT con petición de cita y en otras oficinas habilitadas por CCAA y Ayuntamientos.

Desde el 2018 ya no se puede presentar la declaración en papel. En su caso, sólo podrá imprimirse para su ingreso en un banco la carta de pago.

Servicios de la AEAT:

Cita previa para renta:

• Atención presencial en oficinas: este servicio permite la obtención del lugar, día y hora para confeccionar la declaración del IRPF en las oficinas y puede solicitarse a través de:

Teléfono 901 22 33 44 ó 91 553 00 71.

Internet en la dirección “ http://sede.agenciatributaria.gob.es ”

App “Agencia Tributaria".

Confección de declaraciones por teléfono: Plan "Le llamamos"

Se podrá concertar cita por alguna de las siguientes vías:

Teléfono 901 22 33 44 ó 91 553 00 71 –atención personalizada.

Teléfono 901 12 12 24 ó 91 535 73 26 –automático–.

Internet en la dirección “http://sede.agenciatributaria.gob.es”

App “Agencia Tributaria".

App. aplicación móvil "agencia tributaria" desde un dispositivo móvil se dispondrá de un acceso directo a diversos trámites y a la aplicación Renta Web para generar y presentar su declaración de Renta 2022.

Renta web: “http://sede.agenciatributaria.gob.es” en el portal de la Agencia Tributaria, accediendo a "Renta 2022" para consultar información, datos fiscales, borrador de declaración y presentación electrónica de la declaración.

Para acceder a este servicio se necesita certificado electrónico o DNI electrónico, Cl@ve PIN o el número de referencia que el contribuyente previamente tendrá que solicitar en el Servicio RENØ o bien obtenerlo a través de la aplicación móvil (app) de la Agencia Tributaria.

Pago

Si el resultado es a ingresar se puede domiciliar el pago al presentar la declaración por internet, también se puede pagar de inmediato con un NCR o, bien, imprimiendo una carta de pago o documento de ingreso para pagarlo en el banco.

Como en otras campañas, el pago se puede fraccionar, sin intereses ni recargos, haciendo dos pagos, el primero del 60% del importe al presentar la declaración y el segundo del 40% que si también se domicilia se pagará el 6 de noviembre de 2023.

En un Proyecto de Ley que actualmente se encuentra en tramitación parlamentaria, el Grupo Parlamentario Socialista en común con el Grupo Confederal de Unidas Podemos-En Comú Podem-Galicia en Común, han introducido dos enmiendas que suponen la ampliación de facultades de la Administración Tributaria en los procedimientos de comprobación limitada.

Actualmente, cuando la Administración Tributaria inicia un procedimiento de comprobación limitada, puede pedir al contribuyente la aportación de determinada documentación, como facturas, justificantes o libros registros, pero la Ley impide que, en este tipo de procedimientos, se obligue a aportar la contabilidad mercantil, la cual solo puede exigirse en el curso de un procedimiento de inspección tributaria. Sí se contempla en la normativa actualmente en vigor que el obligado tributario pueda aportarla de forma voluntaria, aunque los tribunales han limitado mucho la facultad de examen de la misma en estas circunstancias.

Pues bien, en la norma que pretende aprobarse (Proyecto de Ley por la que se modifica la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en transposición de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021 por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad), se prevé modificar los artículos 136, apartados 2 y 4 y 138, apartado 2, para introducir la posibilidad de que la Administración Tributaria, en un procedimiento de comprobación limitada, pueda examinar la contabilidad. Eso sí, se conserva la referencia ya contenida en la norma para los casos en los que el contribuyente aportase la contabilidad de forma voluntaria, que hace referencia a que dicho examen se limitará a constatar la coincidencia entre lo que figure en la misma y la información que obre en poder de la Administración tributaria, añadiéndose, en la nueva redacción propuesta, que queda incluida la “obtenida en el propio procedimiento”.

La justificación de esta medida se encuentra en la posibilidad de realizar controles tributarios de manera más ágil y eficaz y en evitar que determinados sectores se expongan a un menor grado de control “de facto” por el hecho de no facilitar la contabilidad.

Aunque el Proyecto de Ley al que hacemos referencia se encuentra aún pendiente de remisión al Senado, todo apunta a que esta modificación seguirá adelante.

Desde hace unos años el fenómeno coliving ha irrumpido en España y parece que ha venido para quedarse pues cada vez hay más demanda, sobre todo en ciudades grandes como Madrid o Barcelona, donde comprarse una casa si eres joven profesional es, prácticamente imposible, y los precios del alquiler son cada vez más altos.

Una alternativa más económica es el modelo coliving, importado de otros países como EE.UU, parecido al coworking, basado en compartir vivienda y algo más. Consiste en alquilar habitaciones y compartir espacios comunes (salón, cocina, baño, terraza, gimnasio, etc.) y parece ser una opción que convence al perfil de joven profesional y emprendedor que caracteriza a la generación de los millennials. Es algo más que un piso compartido, persigue también compartir vivencias y experiencias, socializar con personas afines y la pertenencia a una comunidad. En definitiva, constituye un estilo de vida. Junto al alquiler de una habitación se ofrecen una serie de servicios adicionales como limpieza, mantenimiento, luz, electricidad, gas, Netflix, etc. Además, el coliving ofrece mayor flexibilidad que el alquiler convencional. Aunque algunos contratos suelen establecer estancias mínimas, suelen ser periodos cortos de uno a tres meses.

El coliving no se encuentra regulado todavía en España y, ni que decir tiene, que en el ámbito fiscal apenas existen referencias más allá de los posibles estudios u opiniones de algunos expertos en la materia que van conformando lo que llamamos “doctrina científica”.

Recientemente, la Dirección General de Tributos ha publicado la consulta V2607-22 de 22 de diciembre, en la que se pronuncia sobre la tributación en el IVA de esta modalidad de arrendamiento.

La consulta la plantea una sociedad mercantil que va a explotar una comunidad residencial bajo la modalidad de "coliving" que en su servicio básico incluirá, además de la correspondiente habitación o apartamento, una serie de servicios como son: el suministro de luz, agua y calefacción; desayuno; recepción 24 horas; seguro para objetos personales; gimnasio y piscina; uso de salas de: trabajo, de comedor, de televisión y otras actividades lúdicas; wifi; oferta de eventos y actividades lúdicas.

Además, junto a este paquete básico, la entidad consultante ofrecerá otros servicios adicionales con precio independiente como son: servicio de mudanza, de limpieza de la habitación bajo demanda o de lavandería.

Se plantea la posible tributación en IVA de dichos servicios y, en su caso, qué tipo impositivo sería aplicable.

La Dirección General de Tributos, partiendo de la consideración de empresario o profesional de la consultante, analiza, a continuación, la posible aplicación de la exención por arrendamiento de vivienda del art. 20.Uno. 23 de la LIVA al arrendamiento de las habitaciones o apartamentos que la consultante va a llevar a cabo. Según este precepto, el arrendamiento de inmuebles está exento cuando su destino sea el uso exclusivo como vivienda, salvo las excepciones contempladas en la norma. Sin embargo, se establece que la exención no aplica en aquellos casos en los que el arrendador se obligue a la prestación de servicios propios de la industria hotelera.

Por tanto, en el supuesto planteado, habrá que determinar si los servicios descritos por la entidad consultante tienen tal calificación.

En este sentido, recuerda la DGT que la actividad de hospedaje se diferencia del arrendamiento de vivienda porque normalmente comprende la prestación de una serie de servicios más allá de la mera puesta a disposición del inmueble o parte del mismo y, a continuación, realiza una enumeración de determinados servicios distinguiendo entre los que se consideran propios de la actividad hostelera y los que no.

Sentado o anterior, concluye la DGT que de lo manifestado por la consultante, se deduce que los servicios accesorios que se incluyen en la renta ordinaria (suministro de luz, agua y calefacción; desayuno; recepción 24 horas; seguro para objetos personales; gimnasio y piscina; uso de salas de: trabajo, de comedor, de televisión y otras actividades lúdicas; wifi; oferta de eventos y actividades lúdicas) exceden de la mera puesta a disposición de los arrendatarios del uso de elementos comunes, por lo que tienen la consideración de servicios propios de la industrias hotelera.

Por tanto, en este caso, el arrendamiento de habitaciones (o apartamentos) en régimen de coliving estará sujeto y no exento siendo el tipo aplicable del 10 por ciento.

Por último, en relación con la posibilidad que se ofrece de contratar servicios adicionales como limpieza, lavandería o mudanza, dado que pueden ser contratadas de manera voluntaria e independiente por los arrendatarios, se entiende que constituyen un fin en sí mismo para el destinatario, por lo que a juicio de la DGT y aplicando la jurisprudencia del TJUE, deben tributar en IVA de forma independiente.