AEDAF Newsletter - nº 3 - Actualidad Fiscal 03 - 2022

Campaña Renta 2021: ¿Cómo se debe declarar el Ingreso Mínimo Vital?

¿Qué implicaciones tiene en la declaración de la renta el Ingreso Mínimo Vital percibido en 2021?

Los beneficiarios del IMV deben presentar declaración por IRPF, con independencia de la cuantía de sus ingresos.
El IMV en sí mismo es una renta exenta y la gran mayoría de los beneficiarios no tendrán que incluirlo en su declaración, pero sí presentar declaración.
Sí que deberán declararse, como rendimientos del trabajo, las cuantías que superen los 11.862,90 euros (1,5 veces el Indicador Público de Renta de Efectos Múltiples, IPREM). En el caso de que, junto al IMV, se perciban otras ayudas a colectivos con riesgo de exclusión social como la renta mínima de inserción, rentas garantizadas y ayudas similares de CC. AA y ayuntamientos, sólo se debe declarar, y tributar, por ese exceso.
En la gran mayoría de supuestos, la declaración será muy sencilla, sin ingresos que incorporar. En muchos casos la cuota será cero (ni a ingresar, ni a devolver), de manera que, si no se ha obtenido ninguna otra renta, las casillas de la declaración aparecerán con importe cero.
El Ingreso Mínimo Vital no genera por si mismo derecho a la deducción por maternidad, ni a las deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo.

Cómo declarar en Ingreso Mínimo Vital en Renta WEB 2021

En los datos fiscales ya figurará la parte proporcional del IMV que corresponde a cada miembro de la unidad de convivencia. El contribuyente sólo tiene que volcar la información a Renta WEB y confirmar la declaración.
En los supuestos donde exista importe sujeto por exceder de la cuantía exenta, toda la información necesaria también se podrá volcar a Renta WEB y confirmar de forma igualmente sencilla.

Para los supuestos de familias beneficiarias del IMV con hijos menores, se recomienda la presentación de una declaración conjunta de todos los miembros en caso de estar casados los progenitores. En ausencia de matrimonio, uno de los dos progenitores podrá presentar declaración conjunta con los hijos, y la otra declaración individual.

Ejemplo: Contribuyente que en 2021 ha percibido las siguientes prestaciones: Ingreso mínimo vital 2.280,85, Renta mínima de inserción: 7.567,40, Otras ayudas de CC.AA. y EE.LL. de carácter social: 2.800, Otras ayudas de CC.AA. y EE.LL. de carácter social: 1.200

La suma de todas las ayudas asciende a 13.848,25 (excede del límite exento de 11.862,90 euros)

Por tanto, en rendimientos íntegros de trabajo personal se incluirá de forma automática 1.985,35 € (13.848,25 – 11.862,90).

Esta información se visualiza en Renta WEB pinchando en “Ver datos trasladados” con el siguiente literal:

“Rentas exentas que superan el límite exento de 11.862,90 €. Se ha incorporado a su declaración, en rendimientos del trabajo personal (casilla 3 página 4), los importes procedentes de la renta mínima de inserción, ingreso mínimo vital u otras ayudas de carácter social de CC.AA. o EE.LL. que superan el límite exento de 11.862,90 € (1,5 * IPREM).”

Como declarar las prestaciones por ERTE en la declaración de la Renta 2021

REINTEGROS AL SEPE

1. Reintegros sobre prestaciones ERTE satisfechas por el SEPE en 2021, ¿qué implicaciones tiene en la declaración de la Renta 2021?

En el caso de que el SEPE haya realizado en 2021 un abono por ERTE superior al que corresponde, a efectos de declaración en la Campaña de Renta, será diferente en función de si el SEPE ha iniciado/completado ya el expediente de reintegro de ese exceso en el momento en que el contribuyente presente su declaración, o si todavía el expediente de reintegro no se ha iniciado.

Existen dos supuestos básicos:

Que el reintegro de lo pagado en exceso por el SEPE ya se haya producido en 2021. En tal caso, a la Agencia Tributaria ya le constará la cantidad correcta, ese importe correcto aparecerá reflejado en los datos fiscales y el contribuyente presentará su declaración normalmente a partir de esos datos, sin tener que solicitar rectificaciones posteriores.
Que el reintegro de lo pagado en exceso por el SEPE no se haya producido en 2021. En este caso el contribuyente deberá revisar los datos fiscales. Si el contribuyente está de acuerdo con las cuantías a reintegrar al SEPE, podrá trasladar esa información a Renta WEB y presentar su declaración normalmente, sin tener que solicitar rectificaciones posteriores. En todo caso, el contenido de la casilla es modificable por el contribuyente si no está de acuerdo con el importe.

2. Reintegros sobre prestaciones ERTE satisfechas por el SEPE en 2020, ¿qué implicaciones tiene en la declaración de la Renta 2020?

Se informará de estos importes en los datos fiscales correspondientes a Renta 2021, en el apartado "Información sobre rendimientos del trabajo, de determinadas actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta, con ejercicio de devengo anterior al 2021".

Existen dos supuestos básicos:

Si ya declaró en Renta 2020 los importes correctos correspondientes a la prestación satisfecha por el SEPE, aquella declaración presentada no tendrá que modificarse.

A. Si los importes que incorporó a Renta 2020 no son correctos, a través de Renta WEB podrá presentar una solicitud de rectificación o una declaración complementaria, minorando o aumentando, respectivamente, el importe que declaró en Renta 2020, en función de la cuantía del reintegro efectuado al SEPE.

Ejemplo 1 que implica solicitud de rectificación: Contribuyente que en Renta 2020 declaró 1.000 euros por ERTE, pero que tuvo que reintegrar al SEPE 200 euros. Es decir, el importe que finalmente percibió fue de 800 euros.

En este caso, a través de Renta WEB podrá presentar una solicitud de rectificación de Renta 2020, minorando el importe declarado en 200 euros.

Ejemplo 2 que implica declaración complementaria: Contribuyente que percibió del SEPE 1.000 euros y en Renta 2020 declaró 500 euros por ERTE, pero solo tuvo que reintegrar al SEPE 200 euros. Es decir, el importe que finalmente percibió fue de 800 euros.

En este caso, a través de Renta WEB podrá presentar una declaración complementaria de Renta 2020, aumentando el importe declarado en 300 euros.

OBLIGACIÓN DE DECLARAR

En 2021 he percibido prestaciones por ERTE, ¿qué implicaciones tiene en la declaración de la renta?

Las prestaciones percibidas en concepto de ERTE se califican como rendimiento de trabajo sujetas a IRPF. No están en ningún caso exentas.
Si en 2021 sólo has percibido ingresos procedentes de prestaciones por ERTE, no tendrás obligación de declarar si la cantidad percibida no supera los 22.000 euros.
Si la percepción de estas prestaciones ha supuesto que se hayan obtenido rendimientos de trabajo de dos o más pagadores distintos:
- Si el importe percibido del segundo y restantes pagadores (por orden de cuantía) no supera los 1.500 euros, no tendrás obligación de declarar por IRPF si la suma total de rendimientos del trabajo no supera los 22.000 euros.
- Si el importe percibido del segundo y restantes pagadores (por orden de cuantía) super>a los 1.500 euros, no tendrás obligación de declarar por IRPF si la suma total de rendimientos del trabajo percibidos en el ejercicio no supera los 14.000 euros.

ADVERTENCIA

Téngase en cuenta que en la información facilitada por al AEAT y en el propio borrador de declaración, se ha detectado que algunas ayudas percibidas por contribuyentes que estuvieron en ERTE en 2021 puede aparecer duplicada, por lo que conviene revisar este aspecto antes de confirmar en borrador de declaración.

Fuente: AEAT

Implicaciones contables del RDL 6/2022: Contabilización de la bonificación extraordinaria y temporal en el PVP de determinados productos energéticos. BOICAC Nº 129/2022 Consulta 4

El pasado 30 de marzo se publicó en el BOE el Real Decreto-ley 6/2022, de 29 de marzo, por el que se adoptan medidas urgentes en el marco del Plan Nacional de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la guerra en Ucrania.

CONTENIDO DEL REAL DECRETO-LEY

Entre otras cuestiones, el RD-Ley 6/2022 establece en su artículo 15 una medida temporal consistente en una bonificación extraordinaria sobre el precio de venta al público de determinados productos energéticos y aditivos.

Esta bonificación será aplicable a aquellos productos adquiridos entre los días 1 de abril y 30 de junio de 2022 en instalaciones de suministro de combustibles y carburantes al por menor o a empresas que realicen ventas directas a los consumidores finales.

La bonificación, regulada en el artículo 21 RDL 6/2022, se hará efectiva mediante un descuento sobre el precio de venta al público, impuestos incluidos, equivalente al importe de la bonificación, que deberán aplicar en cada suministro las citadas instalaciones y empresas. El valor de la bonificación será de 0,20 euros por litro de combustible.

La gestión de esta bonificación, de acuerdo con lo establecido en el artículo 16 del RDL 6/2022, la llevarán a cabo los titulares de los derechos de explotación de las instalaciones de suministro de combustibles al por menor (gasolineras), que actuarán como intermediarios entre el Estado y el consumidor final, siendo éste el verdadero beneficiario de la bonificación en el carburante.

Por tanto, desde el 15 de abril de 2022, en los documentos expedidos por las instalaciones de suministro de combustibles y carburantes al por menor o empresas que realicen ventas directas a los consumidores finales por suministros a los que se aplique esta bonificación deberá constar al menos una de las siguientes informaciones:

El importe de la operación, distinguiendo el precio antes de aplicar el descuento y después de aplicar la bonificación, así como el importe de la bonificación aplicada.
Referencia expresa a la aplicación de la bonificación recogida en el Real decreto-ley 6/2002.

Los colaboradores en la gestión de la bonificación podrán solicitar la devolución de las bonificaciones efectuadas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 17 del RDL en base al siguiente procedimiento:

El colaborador presentará mensualmente, durante los primeros 15 días naturales de los meses de mayo, junio y julio de 2022, ante la Administración competente, una solicitud de devolución de las bonificaciones efectuadas en el mes anterior.

Además, el apartado 3 del artículo 17 contempla la realización de un anticipo por parte de la AEAT, de tal modo el colaborador podrá solicitar a la Administración competente, con anterioridad al 15 de abril de 2022, un anticipo a cuenta, por el importe máximo de la bonificación que, correspondería al 90% del volumen medio mensual de productos incluidos en el ámbito objetivo de esta bonificación vendidos por dicho colaborador en el ejercicio 2021. El importe del anticipo a cuenta no podrá ser superior a 2.000.000 euros ni inferior a 1.000 euros.

TRATAMIENTO CONTABLE

Pues bien, a raíz del contendido del RDL 6/2022, el ICAC en su consulta 4 publicada en el BOICAC Nº 129, se ha pronunciado sobre el tratamiento contable que debe darse a la bonificación extraordinaria y temporal en el precio de venta al público de determinados productos energéticos y aditivos contenida en dicha RDL, tanto desde el punto de vista del colaborador (gasolineras) como del beneficiario (consumidor final).

Contabilización en los colaboradores (gasolineras)

En relación con la contabilización de la bonificación, el ICAC recuerda en su consulta, que el verdadero beneficiario de la misma es el consumidor final, siendo el colaborador, un mero intermediario entre el Estado y éste..

Asimismo el ICAC establece que en su Resolución de 10 de febrero de 2021, por la que se dictan normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para el reconocimiento de ingresos por la entrega de bienes y la prestación de servicios (RICAC de ingresos) indica en la letra b) del apartado 4 que las subvenciones son conceptos excluidos de la cifra de negocios. No obstante, cuando la subvención se otorgue en función de unidades de producto vendidas y forme parte del precio de venta de los bienes y servicios, su importe estará integrado en la cifra de ventas o prestaciones de servicios a las que afecta, por lo que se computará en el importe neto de la cifra anual de negocios.

Por tanto, el distribuidor registrará un crédito frente a la Hacienda Pública por la bonificación al consumidor final, no teniendo impacto el descuento en su cifra de negocios. Registrando por tanto un ingreso por ventas por el importe cobrado al cliente más el crédito frente a la Hacienda Pública.

En el supuesto previsto en el artículo 21 la bonificación al consumidor final será de 0,15 euros, y si el operador al por mayor de productos petrolíferos incluido en el alcance opta por conceder un descuento adicional al consumidor final de 0,05 euros, éste será menor cifra de negocios.

No obstante, en el caso de que el operador al por mayor satisfaga la prestación patrimonial prevista en el apartado 1 del artículo 21, tendrá que registrar un gasto por naturaleza, si bien sería razonable un tratamiento análogo al del descuento adicional en la medida que la variación ocasionada por este registro sea poco significativa en términos de importancia relativa.

Ejemplo:

Venta de combustible en primera quincena de abril: 30.000 € (IVA incluido)

Bonificación aplicada en primera quincena de abril: 2.500 €

Solicitud de anticipo antes del 15 de abril: 6.000 €

Ventas de combustible en segunda quincena de abril: 45.000 € (IVA incluido)

Bonificación aplicada en primera quincena de abril: 4.000 €

Por la venta del combustible primera quincena abril:

Num.	Cuenta	Debe	Haber
430	Clientes	27.500
470	HP deudora bonificación RDL 6/2022	2.500
700	Ventas		24.793,39
477	IVA repercutido		5.206,61

Por el cobro de clientes:

Num.	Cuenta	Debe	Haber
572	Bancos	27.500
430	Clientes		27.500

Por el cobro del anticipo:

Num.	Cuenta	Debe	Haber
572	Bancos	6.000
470	Anticipo AEAT bonificación combustible		3.500
470	HP deudora bonificación RDL 6/2022		2.500

Por la venta del combustible segunda quincena abril:

Num.	Cuenta	Debe	Haber
430	Clientes	36.000
4709	Anticipo AEAT bonificación combustible	4.000
700	Ventas		37.190,10
477	IVA repercutido		7.809,90

Por el cobro de clientes:

Num.	Cuenta	Debe	Haber
572	Bancos	36.000
430	Clientes		36.000

Por la regularización del anticipo con Hacienda:

Num.	Cuenta	Debe	Haber
470	HP deudora bonificación RDL 6/2022	500
470	Anticipo AEAT bonificación combustible		500

Contabilización en el beneficiario (consumidor final)

A este respecto, el ICAC indica que desde el punto de vista contable, aún teniendo la bonificación que se hace efectiva a través de una reducción del precio del producto la naturaleza de subvención, puede admitirse que dicho importe minore el gasto ocasionado por este concepto, siempre y cuando de acuerdo con el principio de importancia relativa la variación que ocasione este registro contable sea poco significativa, en línea con lo señalado en la consulta 5 del BOICAC Nº 94/2013 “Sobre el reflejo contable de los desembolsos incurridos por cursos de formación de los trabajadores de una empresa que disfrutan de una bonificación en las cotizaciones de la seguridad social”, o bien la Consulta 1 del BOICAC Nº 122/2020 “Sobre el adecuado tratamiento contable de las decisiones adoptadas por el Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, en relación con los costes a asumir por las empresas en los expedientes de regulación temporal de empleo”.

Ejemplo:

Factura de combustible por importe de 90 € IVA incluido, correspondiente a 37,37 litros. Bonificación de 7,48 €.

Tratamiento como subvención

Num.	Cuenta	Debe	Haber
628	Combustible	74,38
472	IAV soportado	15,62
742	Subvención bonificación		7,48
400	Proveedor		82,52

Tratamiento como menor gasto

Num.	Cuenta	Debe	Haber
628	Combustible	66,90
472	IVA soportado	15,62
400	Proveedor		82,52

La aplicación del valor de referencia para liquidar ITP en supuestos conflictivos

Con carácter general, la base imponible del impuesto estará constituida por el valor del bien que se transmite y, también con carácter general y salvo que sea de aplicación alguna de las reglas especiales que establece la norma, se entiende por “valor” el valor de mercado. Ahora bien, tratándose de transmisiones de inmuebles, desde el 1 de enero de 2022 la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPyAJD) está constituida por el valor de referencia, salvo que el valor declarado por los interesados o el precio o contraprestación pactados fuese superior, en cuyo caso se tomará este último.

En la práctica, esta nueva forma de conformar la base imponible del impuesto supone, en la mayoría de los casos, un incremento de tributación.

Además, cuando no exista valor de referencia, o este no pueda ser certificado, la base imponible será la mayor de tres cantidades:

(i) valor declarado,

(ii) precio o contraprestación pactado y

(iii) valor de mercado.

Partiendo de lo anterior, la Dirección General de Tributos (DGT) ha comenzado a resolver algunas consultas vinculantes en las que la aplicación del valor de referencia resulta, ciertamente, conflictivo. Nos referimos a supuestos en los que se adquiere una Vivienda de Protección Pública -o de Protección Oficial- o a las adquisiciones de bienes inmuebles a través de subasta pública. A ellos nos referiremos a continuación.

Adquisición de Viviendas de Protección Pública.

A estas operaciones se refieren las consultas de la DGT V0298-22, de 17 de febrero, referida a una vivienda que tiene la calificación de Vivienda de Protección Pública, la CV 0689-22, de 30 de marzo, en la que se va a adquirir una parcela protegida, o la CV 0690-22, de 30 de marzo, en la que se va a adquirir una Vivienda de Protección Oficial. Todos ellos son supuestos de adquisiciones de vivienda con precio tasado en los que el precio máximo de venta viene fijado por la Comunidad Autónoma o algún organismo oficial.

En ellas, los respectivos consultantes preguntan sobre cuál debe ser el valor atribuido al bien a la hora de liquidar el ITP, si el valor de referencia o el valor de venta máximo fijado en cada caso por el órgano correspondiente.

La DGT, tras exponer la normativa aplicable concluye que, en estos casos, la vivienda no debe tener un valor de referencia superior al precio máximo de venta fijado administrativamente, ya que este sería su valor de mercado y el valor de referencia no puede superar el valor de mercado.

Sin embargo, en los supuestos planteados en las tres consultas citadas, el valor de referencia supera los precios máximos de venta que se habían fijado. A titulo de ejemplo, en la V0298-22, el precio fijado por la Comunidad de Madrid era de 350.000 euros y el valor de referencia asignado a la vivienda era de 588.0000 euros.

En estos casos, en los que el valor de referencia supera el de mercado, señala la DGT que el contribuyente no está eximido de liquidar por el valor de referencia, ya que, como hemos señalado al comienzo, así lo señala la norma de forma imperativa. Lo que tendrá que hacer el contribuyente, señala el Centro Directivo, es impugnar la autoliquidación presentando una solicitud de rectificación de autoliquidación si considera que dicho valor perjudica sus intereses legítimos.

En definitiva, lo que viene a decir la DGT es que, aun sabiendo que el valor de referencia está mal calculado -o incorrectamente asignado- ya que supera el valor de mercado en estos casos, el contribuyente debe autoliquidar teniendo en cuenta dicho valor porque así lo señala la norma, y, a continuación, rectificar la autoliquidación y liquidar por el valor que corresponda, que será el mayor entre el precio máximo fijado (valor de mercado) y el precio pactado.

Adquisición de inmuebles en subasta

Algo parecido sucede en los casos de adquisición de inmuebles en subasta. A este supuesto se refiere la consulta de la DGT V0453-22, en la que se adquiere un inmueble a través de subasta judicial cuyo valor de tasación es 465.221 euros, su adjudicación por cesión de remate 232.000 euros y el valor de referencia es de 259.491,60 euros.

El criterio de la DGT fijado en esta consulta establece que, en las transmisiones de bienes inmuebles realizadas mediante subasta pública, notarial, judicial o administrativa, la base imponible será el valor de referencia del inmueble en la fecha del devengo del impuesto, salvo que el valor de adquisición del bien inmueble, el valor declarado por los interesados o ambos sean superiores a su valor de referencia, en cuyo caso, se tomará como base imponible de estas operaciones el importe mayor de estas magnitudes.

Ahora bien, en caso de inexistencia de valor de referencia o si este no pudiera ser certificado por la Dirección General de Catastro, en la determinación de la base imponible será aplicable lo dispuesto en el artículo 39 del Reglamento del ITP y AJD, conforme al cual, el valor de adquisición del inmueble tendrá la consideración de valor de mercado.

A diferencia de los supuestos anteriores, nada dice la DGT sobre la posibilidad de impugnar la autoliquidación, a través de la solicitud de rectificación de autoliquidación pero, en nuestra opinión, no parece descabellado pensar en ello por considerar que, en este tipo de operación, la aplicación de la regla especial del valor de referencia resulta inadecuada y considerando que a los valores dimanantes de la subasta -valor de tasación, adjudicación o remate- se les pudiera atribuir un carácter cualificado por haber sido determinados dentro de un procedimiento judicial.

El cálculo de la ganancia patrimonial por la venta de valores no cotizados. La aplicación de la regla del art. 37.1.b) a la venta de participaciones de empresas con menos de tres años

Con carácter general, en el IRPF la ganancia patrimonial que se somete a tributación con la transmisión de un bien se calcula por la diferencia entre valor de adquisición y de transmisión el elemento patrimonial de que se trate.

Cuando estamos ante transmisiones a titulo oneroso, el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducen determinados gastos y tributos.

Por importe real de enajenación se toma el efectivamente satisfecho en la operación, siempre que no resulte inferior al valor de mercado del bien, en cuyo caso, se toma como valor de transmisión el valor de mercado.

Es decir, el valor de transmisión será el importe realmente satisfecho cuando supere al valor de mercado. En caso contrario, el valor mercado opera como “suelo fiscal mínimo” para determinar el valor de transmisión y, ni siquiera en aquellos casos en los que el contribuyente lograse probar que la operación se ha llevado a cabo por un importe inferior, podría aplicarse este último.

No obstante, la norma que regula el IRPF contiene una serie de reglas especiales para calcular la ganancia patrimonial en determinados casos. Entre ellas, la regulada en el art. 37.1.b) de la LIRPF que opera en la transmisión a título oneroso de valores no cotizados.

En estos casos, la norma comienza por establecer la regla general, es decir, “que la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión.”

Ahora bien, para determinar el valor de transmisión se establecen los siguientes recursos:

Valor de mercado. Exige prueba por parte del contribuyente de que el importe efectivamente satisfecho en la operación se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado.

En defecto de prueba de lo anterior, por valor de transmisión habrá de tomarse el mayor de los siguientes:
- El valor patrimonial de los valores. Valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto.
- Rentabilidad. El valor que resulte de capitalizar al tipo del 20 por ciento el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto.

En la práctica, probar que el importe efectivamente satisfecho en la transmisión se corresponde con el valor de mercado es harto difícil, motivo por el cual la Administración acude con demasiada frecuencia e incluso podría decirse abusando, a esta otra valoración objetiva por el mayor de los dos valores señalados, el valor patrimonial o el de capitalización de resultados al 20 por ciento.

Recientemente, el TEAC se ha pronunciado, en resolución de 26 de abril de 2022, rec. 7287/2021, sobre la aplicación de esta regla objetiva de cálculo. Concretamente, sobre si resulta de aplicación la regla de determinación del valor de transmisión consistente en capitalizar al 20% el promedio de resultados de los tres últimos ejercicios, cuando se trata de una transmisión de participaciones de una entidad constituida en el primer o segundo ejercicio cerrado con anterioridad al devengo del impuesto. Es decir, en el momento de la transmisión, la entidad no llevaba operando tres años, por lo que la Inspección aplicó la formula de calculo según los datos de los que disponía, al entender que los tres años que establece la norma es un máximo, pero que nada impide, en estos casos en los que no se dispone de resultados de tres años, aplicar la fórmula promediando los resultados de dos ejercicios, como era el supuesto.

Sin embargo, esta tesis no es compartida por el TEAC, que considera que cuando no existen resultados de tres ejercicios cerrados con anterioridad al devengo, esa forma de capitalizar al 20 por ciento resulta inaplicable. Interpreta el Tribunal que si el Legislador hubiera querido prever lo que la Inspección pretendía lo hubiera previsto en la norma y que lo que no puede aceptarse es una interpretación que se aparta de la literalidad del precepto y que perjudica al contribuyente.

Por tanto, en estos casos, el valor de transmisión hay que determinarlo atendiendo, exclusivamente, a la otra fórmula, es decir, al valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. Ello, obviamente, siempre y cuando el contribuyente no pueda acreditar que el importe efectivamente satisfecho es el que acordarían partes independientes en condiciones normales de mercado.

Por último, puntualiza el TEAC que esta doctrina se aplica a supuestos como el planteado, en los que la sociedad se constituyó en el primer o segundo ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del impuesto, pero no se aplica a supuestos en los que la sociedad se constituyó con anterioridad, pero ha estado inactiva en alguno o algunos de los tres ejercicios cerrados con anterioridad al devengo. En este último caso, la fórmula resulta de aplicación y se toma como resultado nulo el del ejercicio o ejercicios de inactividad para promediarlo por tres.

Las donaciones de bienes realizadas a entidades sin ánimo de lucro acogidas al régimen fiscal especial tributan al tipo 0% de IVA

El pasado 9 de abril se publicó en el BOE la Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular.

En su Disposición final tercera establece un nuevo régimen fiscal para las donaciones de productos añadiendo un nuevo apartado Cuatro al artículo 91 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el valor Añadido, en el que se establece que:

«Cuatro. Se aplicará el tipo del 0 por ciento a las entregas de bienes realizadas en concepto de donativos a las entidades sin fines lucrativos definidas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, siempre que se destinen por las mismas a los fines de interés general que desarrollen de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 3, apartado 1.º, de dicha Ley.»

Esta modificación, que es de aplicación desde el 9 de abril de 2022, incentiva los donativos en especie a este tipo de entidades al eliminar en el donante el mayor coste fiscal que suponía el IVA devengado por los bienes donados.

El Tribunal Supremo decidirá sobre los efectos de la STC 182/2021 que declaró la inconstitucionalidad del IIVTNU

Recientemente, el Tribunal Supremo ha admitido a casación una cuestión que le obligará a pronunciarse sobre los efectos de la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre, que declara la inconstitucionalidad de determinados preceptos del TRLHL, concretamente, los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4.

La cuestión que se admite a casación por considerar que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia es la siguiente:

“Determinar si la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre, obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones que no sean firmes y consentidas, y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana que no hayan sido decididas definitivamente, sin entrar a valorar la existencia o no encada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica.”

La sentencia que se recurre en casación es una sentencia del TSJ de Madrid de 18 de noviembre de 2020 que estimó el recurso de apelación interpuesto por el Ayuntamiento de Madrid contra la sentencia de 20 de diciembre de 2019, dictada por un Juzgado de lo Contencioso-Administrativo de Madrid, que, a su vez, había estimado el recurso formulado por el contribuyente contra la desestimación presunta, confirmada en reposición, de la solicitud de devolución de ingresos indebidos relativa a autoliquidación por el IIVTNU. Es decir, la sentencia del TSJ de Madrid es anterior a que se dictase la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021.

A estos efectos, cabe recordar que los pronunciamientos anteriores del Tribunal Constitucional -STC 59/2017, de 11 de mayo, entre otras- declararon la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 TRLHL "pero únicamente en cuanto sometan a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor", es decir, en situaciones en las que no se había producido un incremento real de valor o se había producido un decremento.

A raíz de esta declaración de inconstitucionalidad, el Tribunal Supremo dictó una serie de sentencias interpretando dicho pronunciamiento que establecieron que la rectificación de autoliquidaciones y la consiguiente devolución de ingresos indebidos no procedía en aquellos casos en los que el contribuyente no acreditase la inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana. Por tanto, la declaración de inconstitucionalidad inicial no afectaba a las liquidaciones o autoliquidaciones del IIVTNU en las que se había producido un incremento de valor, ya que en estos supuestos los preceptos afectados resultaban plenamente constitucionales y, por tanto, aplicables.

Con posterioridad, como se señala en el Auto que comentamos, el TC dictó la sentencia 182/2021, de 26 de octubre, declarando la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 TRLHL en los siguientes términos:

La declaración de inconstitucionalidad y nulidad de dichos preceptos supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión del tributo y, por tanto, su exigibilidad, debiendo ser el legislador quien lleve a cabo las modificaciones pertinentes en la norma para adaptarlo al mandato constitucional. A este respecto, cabe puntualizar que dicha reforma ya se ha llevado a cabo a través de la promulgación del RD-l 26/2021, con entrada en vigor el 10 de noviembre de 2021.
La declaración de inconstitucionalidad contiene limitación de efectos, en la medida en que el propio TC establece determinadas situaciones que no pueden ser revisadas con fundamento en la sentencia:
- Las obligaciones tributarias devengadas que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme.
- El propio TC asimila a situaciones consolidadas las siguientes:

(i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y

(ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.

Lo cierto es que esta limitación de efectos y la asimilación que el Tribunal realiza a “situaciones consolidadas” está generando numerosas dudas a la hora de su aplicación y deberán ser los tribunales, a través de los distintos pronunciamientos que se vayan sucediendo, o, en última instancia el propio Tribunal Supremo, quienes las resuelvan. Estas dudas se suscitan, en parte, porque el TC fija como fecha la “fecha de dictarse la sentencia”, es decir, 26 de octubre, en lugar de referirse a la fecha de publicación en el BOE (25 de noviembre de 2021), que es el momento a partir del cual producen efectos las sentencias del TC. Adicionalmente, la sentencia se publicó en la página web del Tribunal Constitucional el día 4 de noviembre de 2021 y hasta ese momento no se conoció la limitación de efectos. Y, en estas singulares circunstancias pueden aparecer situaciones intermedias en las que la limitación de efectos de la sentencia sea, cuanto menos, de dudosa aplicación. Otro de los aspectos que puede ser controvertido es si la limitación de efectos afecta o no a los procedimientos especiales de revisión (nulidad, revocación, etc.) o a la vía de la responsabilidad patrimonial del Estado Legislador.

Ante este escenario y, como decíamos al comienzo, el TS se va a pronunciar sobre si dicha declaración de inconstitucionalidad obliga en todo caso a anular las liquidaciones que no sean firmes y consentidas, y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones que no hayan sido decididas definitivamente, sin entrar a valorar la existencia o no encada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica.

Vaya por delante que, en nuestra opinión, la interpretación del Alto Tribunal debería ser que la declaración de inconstitucionalidad obliga a anular dichas liquidaciones y autoliquidaciones tanto si obedecían a situaciones inexpresivas de capacidad económica como si no, dado que la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos supone su expulsión del Ordenamiento Jurídico y la imposibilidad de liquidar y exigir el tributo en cualquier caso, y no solo en situaciones de no incremento o decremento de valor.

Ahora bien, téngase en cuenta que, en este caso, el supuesto de hecho del que parte la sentencia de instancia es un caso en el que el TSJ de Madrid consideró que el contribuyente no había acreditado la inexistencia de incremento de valor, en un momento temporal en el que aún no se había producido el último pronunciamiento del TC. Quizás por este motivo y, teniendo en cuenta que el caso se encontraba ya en vía judicial y no había ganado firmeza, el Tribunal Supremo lo admite a casación para en su caso, reafirmar, reforzar o completar, o, incluso, cambiar su jurisprudencia anterior.

En efecto, lo lógico sería que el Tribunal Supremo corrigiese su jurisprudencia anterior, pues la misma fue dictada antes de la STC 182/2021, y teniendo en cuenta una declaración de inconstitucionalidad que afectaba únicamente a situaciones inexpresivas de capacidad económica, situación muy diferente a la actual.

También sería deseable que el Tribunal Supremo se pronunciase sobre otras cuestiones que, a día de hoy, no están aclaradas todavía y que se refieren al alcance de la limitación de efectos de la STC 182/2021. A algunas de ellas hemos hecho referencia en este comentario. Es posible que la admisión de este asunto arroje algo de luz aunque sea a través de un pronunciamiento obiter dicta.

Campaña IS 2021. Principales novedades

Asimetrías híbridas

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2020 y que no hayan concluido a 11 de marzo de 2022, la Ley 5/2022, de 9 de marzo, por la que se modifican la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, en relación con las asimetrías híbridas, introduce un nuevo artículo 15 bis en la LIS, con la consiguiente derogación del artículo 15 j) de la LIS, y añade los apartados 6 y 7 al artículo 18 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, con el objeto de transponer la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, en la redacción dada por la Directiva (UE) 2017/952 del Consejo, de 29 de mayo de 2017, en lo relativo a las asimetrías híbridas que tienen lugar entre España y otros Estados Miembros y entre España y terceros países o territorios.

Con carácter general, con la introducción de este nuevo artículo 15 bis de la LIS, se trata de neutralizar los efectos fiscales que generan las asimetrías híbridas generadas entre un contribuyente del Impuesto sobre Sociedades situado en territorio español y una entidad vinculada establecida en otro Estado Miembro o en un tercer país o territorio, cuando realizan operaciones que tienen diferente calificación fiscal en España y en ese otro país.

Limitación en la deducibilidad de gastos financieros

El artículo 65.Uno de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor de esta Ley (01-01-2021) y vigencia indefinida, modifica la regulación en el artículo 16.1 de la LIS sobre la limitación en la deducibilidad de los gastos financieros, estableciendo que para la determinación del beneficio operativo, no se tendrá en cuenta la adición de los ingresos financieros de participaciones en instrumentos de patrimonio que se correspondan con dividendos, cuando el valor de adquisición de dichas participaciones sea superior a 20 millones de euros, sin alcanzar el porcentaje del 5 por ciento al que se refieren los artículos 21.1 a) y 32.1 a) de la LIS.

Por otra parte, debido a la incorporación en la LIS del artículo 15 bis (con la consiguiente derogación del artículo 15 j) de la LIS) realizada por la Ley 5/2022, de 9 de marzo, por la que se modifican la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, en relación con las asimetrías híbridas, con el objeto de transponer la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, en la redacción dada por la Directiva (UE) 2017/952 del Consejo, de 29 de mayo de 2017, en lo relativo a las asimetrías híbridas que tienen lugar entre España y otros Estados Miembros y entre España y terceros países o territorios, se modifica en dicha Ley el artículo 16.1 de la LIS, para establecer que la remisión que se hace a los gastos a los que se refería el derogado artículo 15 j) de la LIS, debe realizarse con efecto para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2020 y que no hayan concluido a 11 de marzo de 2022, a los gastos no deducibles del artículo 15 bis de la LIS.

Cambio de residencia a un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo

La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal modifica la regulación de la imposición de salida, con el objeto de transponer la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, que afirma que dicha imposición tiene como función garantizar que, cuando un contribuyente traslade sus activos o su residencia fiscal fuera de la jurisdicción fiscal del Estado, dicho Estado deberá gravar el valor económico de cualquier plusvalía creada en su territorio, aun cuando dicha plusvalía todavía no se haya realizado en el momento de la salida.

En concreto, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, a través de la modificación introducida en el artículo 19.1 de la LIS por la Ley 11/2021, de 9 de julio, se sustituye en los casos de cambio de residencia de una entidad a un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo que haya celebrado un acuerdo con España o con la Unión Europea sobre asistencia mutua en materia de cobro de créditos tributarios, la posibilidad que el contribuyente tenía de aplazar el pago de la deuda tributaria resultante de la aplicación de lo dispuesto en el primer párrafo del citado artículo 19.1 de la LIS, hasta que los elementos patrimoniales afectados no fuesen transmitidos a terceros, por la posibilidad de fraccionar dicho pago, también a solicitud del contribuyente, por quintas partes anuales iguales.

El ejercicio de la opción se realizará exclusivamente en la propia declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo concluido con ocasión del cambio de residencia, teniéndose en cuenta que el pago de la primera fracción deberá efectuarse en el plazo voluntario de declaración correspondiente a dicho período impositivo. El vencimiento y exigibilidad de las cuatro fracciones anuales restantes, se exigirán junto con los intereses de demora devengados por cada una de ellas, de forma sucesiva transcurrido un año desde la finalización del plazo voluntario de declaración correspondiente al último período impositivo. Además, será exigible la constitución de garantías cuando se justifique la existencia de indicios racionales de que el cobro de la deuda se podría ver frustrado o gravemente dificultado.

Por último, se recogen los supuestos en los que el fraccionamiento perderá su vigencia, así como las consecuencias de dicha pérdida.

Exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades

El artículo 65 de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor de esta ley (01-01-2021) y vigencia indefinida, introduce las siguientes modificaciones en la LIS:

El apartado Dos modifica el primer párrafo de la letra a) del artículo 21.1 de la LIS y la letra a) del artículo 21.6 de la LIS, para establecer que estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumpla el requisito de que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento, eliminando el requisito alternativo de que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.
En relación con lo anterior, el apartado Seis añade a la LIS la disposición transitoria cuadragésima para regular un régimen transitorio a aplicar por un período de 5 años a las participaciones adquiridas en los períodos impositivos iniciados con anterioridad al 1 de enero de 2021, que tuvieran un valor de adquisición superior a 20 millones de euros, sin alcanzar el porcentaje del 5 por ciento establecido en el artículo 21.1 a) de la LIS.
Por otro lado, el apartado Dos añade al artículo 21 de la LIS el apartado 10 que establece que el importe de los dividendos o participaciones en beneficios de entidades y el importe de la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad y en el resto de supuestos a que se refiere el artículo 21.3 de dicha Ley, a los que resulte de aplicación la exención prevista en el mismo se reduzca, a efectos de la aplicación de dicha exención, en un 5 por ciento en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones, y el apartado 11 que señala que la reducción del 5 por ciento aplicable a dividendos o participaciones en beneficios de entidades a que se refiere el citado apartado 10, no se aplicará cuando concurran las siguientes circunstancias:
1. Los dividendos o participaciones en beneficios sean percibidos por una entidad cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 40 millones de euros, siempre que dicha entidad cumpla con los requisitos establecidos en la letra a) del artículo 21.11 de la LIS.
2. Los dividendos o participaciones en beneficios procedan de una entidad constituida con posterioridad al 1 de enero de 2021 en la que se ostente, de forma directa y desde su constitución, la totalidad del capital o los fondos propios.
3. Los dividendos o participaciones en beneficios se perciban en los períodos impositivos que concluyan en los 3 años inmediatos y sucesivos al año de constitución de la entidad que los distribuya.
Por último, se añade por el apartado Cuatro un párrafo al final del artículo 64 de la LIS que establece que no serán objeto de eliminación los importes que deban integrarse en las bases imponibles individuales por aplicación de lo establecido en el artículo 21.10 de la LIS.

Deducción para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos y participaciones en beneficios

El artículo 65.Tres de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor de esta ley (01-01-2021) y vigencia indefinida, introduce las siguientes modificaciones en la LIS:

El apartado Tres modifica la letra a) del artículo 32.1 de la LIS, que regula la deducción por doble imposición internacional en los dividendos o participaciones en beneficios pagados por una entidad no residente en territorio español, eliminando el requisito alternativo de que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.
En relación con lo anterior, el apartado Seis añade a la LIS la disposición transitoria cuadragésima para regular un régimen transitorio a aplicar por un período de 5 años a las participaciones adquiridas en los períodos impositivos iniciados con anterioridad al 1 de enero de 2021, que tuvieran un valor de adquisición superior a 20 millones de euros, sin alcanzar el porcentaje del 5 por ciento establecido en el artículo 32.1 a) de la LIS.
Por último, el apartado Tres modifica asimismo el apartado 4 del artículo 32 de la LIS para añadir que para calcular la cuota íntegra que correspondería pagar en España por las rentas a que se refiere dicho apartado si se hubieran obtenido en territorio español, los dividendos o participaciones en beneficios se reducirán en un 5 por ciento en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones, salvo que concurran las circunstancias reguladas en el artículo 21.11 de la LIS. El exceso sobre dicho límite no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 31.2 de la LIS.

Deducción por inversiones en producciones cinematográficas

En relación con la deducción por inversiones en producciones cinematográficas españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, modifica la letra a') del artículo 36.1 de la LIS, añadiendo que los certificados requeridos en dicha letra serán vinculantes para la Administración tributaria, con independencia de la fecha en que se hayan emitido.

Por otro lado, se modifica el último párrafo del artículo 39.1 de la LIS, añadiendo que el límite incrementado de la deducción al 50 por ciento se aplicará atendiendo a la deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales regulada en el artículo 36 de la LIS, cuando el importe de estas deducciones supere el 10 por ciento de la cuenta íntegra reducida en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.

Se modifica también el apartado 5 del artículo 39 de la LIS para establecer en relación con el requisito de permanencia de los elementos patrimoniales afectos a las deducciones para incentivar determinadas actividades reguladas en los artículos 35 a 38 de la LIS, que en el caso de la deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales regulada en el artículo 36 de la LIS, dicho requisito se entenderá cumplido en la medida que la productora mantenga el mismo porcentaje de titularidad de la obra durante el plazo de 3 años, sin perjuicio de su facultad para comercializar total o parcialmente los derechos de explotación derivados de la misma a uno o más terceros.

Por último, se añade el apartado 7 al artículo 39 de la LIS en el que se extiende la aplicación de las deducciones reguladas en los apartados 1 y 3 del artículo 36 de la LIS al contribuyente que participe en la financiación de producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación, documental o producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales realizada por otro contribuyente. El contribuyente que participe en la financiación de dichas producciones, deberá aportar cantidades en concepto de financiación, para sufragar la totalidad o parte de los costes de la producción sin adquirir derechos de propiedad intelectual o de otra índole respecto de los resultados del mismo, cuya propiedad deberá ser en todo caso de la productora. Dichas aportaciones se podrán realizar en cualquier fase de la producción hasta la obtención del certificado de nacionalidad.

En relación con la deducción por inversiones en producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, incorpora en el artículo 36.2 de la LIS, alguno de los requisitos que deben cumplir los productores que se encarguen de la ejecución de producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos, para poder aplicar dicha deducción.

A estos efectos, se exige el certificado emitido por el Instituto de la Cinematografía y de las Artes Audiovisuales, o por el órgano correspondiente de la Comunidad Autónoma, acreditando el carácter cultural de la producción con el objeto de dar cumplimiento a lo dispuesto en la Comunicación de la Comisión sobre la ayuda estatal a las obras cinematográficas y otras producciones del sector audiovisual, de 15 de noviembre de 2013. Además, se solicita la incorporación en los títulos de crédito de la obra de los lugares específicos de rodaje en España y la autorización del uso del título de la obra y de material gráfico y audiovisual de prensa que incluya de forma expresa los lugares específicos del rodaje o de cualquier otro proceso de producción realizado en España, para la realización de actividades y elaboración de materiales de promoción en España y en el extranjero con fines culturales o turísticos, que puedan llevar a cabo las entidades estatales, autonómicas o locales con competencias en materia de cultura, turismo y economía.

Por último, se añade la disposición transitoria cuadragésima segunda de la LIS que establece que los requisitos regulados en las letras b') y c') del artículo 36.2 de la LIS a los que se ha hecho referencia en el párrafo anterior, no serán exigibles en el caso de producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos y obras audiovisuales respecto de las que el contrato por el que se encarga la ejecución de la producción hubiera sido firmado con anterioridad a la fecha de entrada en vigor (11-07-2021) de la Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal.

Transparencia fiscal internacional

El artículo 65.Cinco de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido a la entrada en vigor de esta Ley (01-01-2021) y vigencia indefinida, modificó los apartados 10 y 12 del artículo 100 de la LIS (posteriormente, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, cambió la numeración y dichos apartados pasaron a ser los números 9 y 11, respectivamente):

Se modifica el apartado 10 (actualmente, apartado 9) que establece que no se integrarán en la base imponible los dividendos o participaciones en beneficios en la parte que corresponda a la renta positiva que haya sido incluida en la base imponible, incorporándose, que a estos efectos, el importe de los dividendos o participaciones en beneficios se reducirá en un 5 por ciento en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones, salvo que concurran las circunstancias establecidas en el artículo 21.11 de la LIS.
Se modifica también el apartado 12 del artículo 100 de la LIS (actualmente, apartado 11) que establece que para calcular la renta derivada de la transmisión de la participación, directa o indirecta, el valor de adquisición se incrementará en el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, se correspondan con rentas que hubiesen sido imputadas a los socios como rentas de sus acciones o participaciones en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y transmisión, incorporándose, a estos efectos, que el importe de los beneficios sociales a que se refiere este apartado se reducirá en un 5 por ciento en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones.

Posteriormente, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, con el objeto de transponer la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, introduce las siguientes modificaciones en el artículo 100 de la LIS:

Se modifica el apartado 1 para establecer que la imputación de rentas que se produce por aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional, no solo afecta a las obtenidas por entidades participadas por el contribuyente, sino también a las obtenidas por sus establecimientos permanentes en el extranjero. Se especifica también, en el apartado 7, que tratándose de establecimientos permanentes, la imputación se realizará en el periodo impositivo en que se obtengan las rentas. Asimismo, se modifica el apartado 12 para añadir la documentación que se deberá aportar junto con la declaración del Impuesto sobre Sociedades, por las rentas obtenidas por dichos establecimientos permanentes.
Se modifica también el apartado 2 para eliminar la regla relativa a los dividendos, participaciones o rentas derivadas de la transmisión de participaciones contenida en el anterior artículo 100.4 de la LIS.
Asimismo, se modifica el apartado 3 para introducir diversos tipos de renta susceptibles de ser objeto de imputación en este régimen de transparencia fiscal internacional, tales como las derivadas de operaciones de arrendamiento financiero o de actividades de seguros, bancarias y otras actividades financieras. Además, en relación con las rentas de actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios reguladas en la letra i) del artículo 100.3 de la LIS, se modifica el porcentaje que supone que las mismas no se incluyan, pasando del 50 por ciento a 2 tercios.
Se suprime en el apartado 4 la regla en virtud de la cual no se imputaban las rentas previstas en la letra b) y e) de la redacción original del apartado 3 del artículo 100 de la LIS, cuando se tratase de valores derivados de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que otorguen, al menos, el 5 por ciento del capital de una entidad y se posean durante un plazo mínimo de un año, con la finalidad de dirigir y gestionar la participación.
Se precisa en el apartado 5 que las rentas de la letra i) del apartado 3 del artículo 100 de la LIS se tendrán en consideración a efectos de determinar si la suma de los importes de las rentas previstas en este régimen es inferior al 15 por ciento de la renta obtenida por la entidad no residente o establecimiento permanente.
Se modifica en el apartado 15 (anteriormente, apartado 16), suprimiendo la referencia a la acreditación de que la constitución y operativa responda a motivos económicos válidos. También se señala que la regulación prevista en este artículo no es aplicable cuando la entidad no residente o el establecimiento permanente sea residente o se sitúa en otro Estado Miembro de la Unión Europea o forme parte del Acuerdo del Espacio Económico Europeo.

Baja en el índice de entidades

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, modifica el artículo 119 de la LIS para introducir una mejora técnica en la regulación de la baja en el índice de entidades del Impuesto sobre Sociedades, consistente en aclarar que el concepto de «fallido» se ha de aplicar a entidades deudoras, y no a los créditos.

SOCIMI

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, la disposición final segunda de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, modifica el régimen fiscal especial aplicable a las Sociedades Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMI), introduciendo en el apartado 4 del artículo 9 de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, un gravamen especial del 15 por ciento sobre el importe de los beneficios obtenidos en el ejercicio que no sea objeto de distribución, en la parte que proceda de rentas que no hayan tributado al tipo general de gravamen del Impuesto sobre Sociedades ni se trate de rentas acogidas al período de reinversión de 3 años regulado en la letra b) del artículo 6.1 de la Ley 11/2009.

Este gravamen especial tendrá la consideración de cuota del Impuesto sobre Sociedades y se devengará el día del acuerdo de aplicación del resultado del ejercicio por la junta general de accionistas, u órgano equivalente. Dicho gravamen especial deberá ser objeto de autoliquidación e ingreso en el modelo 237 aprobado por la Orden HFP/1430/2021, de 20 de diciembre, en el plazo de dos meses desde la fecha de devengo.

Por último, debido a la introducción de este gravamen especial, se modifica el apartado 1 del artículo 11 de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, que regula las obligaciones de información en la memoria de las cuentas anuales, para añadir la obligación de distinguir en dicha información, la parte de las rentas sometidas al tipo de gravamen especial del 15 por ciento.

Régimen fiscal de Canarias

1. Deducción por inversiones en producciones cinematográficas

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, la disposición final primera de la Ley 14/2021, de 11 de octubre, por la que se modifica el Real Decreto-ley 17/2020, de 5 de mayo, por el que se aprueban medidas de apoyo al sector cultural y de carácter tributario para hacer frente al impacto económico y social del COVID-2019, modifica la disposición adicional decimocuarta de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, para actualizar los límites aplicables a las deducciones por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales realizadas en Canarias.

De esta forma, se establece que el importe de la deducción por inversiones en producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental regulada en el artículo 36.1 de la LIS, no podrá ser superior al resultado de incrementar en un 80 por ciento el importe máximo a que se refiere dicho artículo cuando se trate de producciones realizadas en Canarias.

Además, se establece que el importe de la deducción por gastos realizados en territorio español por producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales regulado en el artículo 36.2 de la LIS, así como el importe de la deducción por gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales a que se refiere el artículo 36.3 de la LIS, no podrán ser superiores al resultado de incrementar en un 80 por ciento el importe máximo a que se refieren dichos artículos cuando se trate de gastos realizados en Canarias.

2. Régimen fiscal de buques y empresas navieras en Canarias

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021 que no hayan concluido el 11 de julio de 2021, la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, añade el apartado 3 al artículo 73 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, para establecer que los buques de empresas navieras inscritas en el Registro Especial de Buques y Empresas Navieras que estuvieran registrados en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, tengan también la consideración de inscritos en el Registro Especial, siempre que cumplan con los requisitos que se les exige al resto de buques para su inscripción.

Por otra parte, se modifica el artículo 76 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, que regula las bonificaciones aplicables en la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades por las empresas navieras en Canarias, introduciendo una limitación de dichas bonificaciones aplicables. A estos efectos, se establece que cuando la parte de la base imponible que proceda de la realización de actividades estrechamente relacionadas con el transporte marítimo supere a la parte de base imponible resultante de las actividades que generan el derecho a la aplicación del régimen especial, la cuota correspondiente a dicho exceso no podrá ser objeto de bonificación. Esta limitación se aplicará al respecto de cada uno de los buques cuya explotación genere el derecho a la bonificación.

Por último, se añade en dicho artículo 76 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, que las bases imponibles negativas derivadas de las actividades que generan el derecho a la aplicación del régimen especial de buques y empresas navieras en Canarias, no podrán ser compensadas con bases imponibles positivas derivadas del resto de las actividades de la entidad, ni del ejercicio en curso ni en los posteriores.

Entidades sin fines lucrativos

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, la Ley 14/2021, de 11 de octubre, modifica la disposición final segunda del Real Decreto-ley 17/2020, de 5 de mayo, por la que se modificaba el artículo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, para incluir dentro de la relación de entidades sin fines lucrativos, y que puedan así ser consideradas como entidades beneficiarias de mecenazgo, a las entidades no residentes que operen en territorio español mediante establecimiento permanente y a las entidades residentes en un Estado miembro de la Unión Europea o de otros Estados integrantes del Espacio Económico Europeo, siempre que, en ambos casos, sean análogas al resto de entidades sin fines lucrativos a que se refiere dicho artículo.

Sustitución de la definición de paraíso fiscal por jurisdicciones no cooperativas

El artículo 16 de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, modificó la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, para incluir la definición de países y territorios que tienen la consideración de jurisdicciones no cooperativas que sustituye a la de paraíso fiscal, de nula tributación y de efectivo intercambio de información tributaria.

Asimismo, la Ley 11/2021 añade una disposición adicional décima a la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, estableciendo que las referencias efectuadas en la normativa a paraísos fiscales, a países o territorios con los que no exista efectivo intercambio de información, o de nula o baja tributación se entenderán efectuadas a la definición de jurisdicción no cooperativa que establece la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, en su redaccion vigente a partir de 11 de julio de 2021.

No obstante, mientras no se apruebe por Orden Ministerial la relación de los países o territorios que tienen la consideración de jurisdicción no cooperativa, tendrán dicha consideración los países o territorios previstos en el Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, por el que se determinan los países o territorios a que se refieren los artículos 2º, apartado 3, número 4, de la Ley 17/1991, de 27 de mayo, de Medidas Fiscales Urgentes, y 62 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991.

Brexit

El 31 de enero de 2020 se produjo la salida efectiva del Reino Unido de la Unión Europea.

No obstante, resaltar que, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, existe un Convenio bilateral entre el Reino Unido y España para evitar la doble imposición, que seguirá siendo aplicable a partir de 1 de enero de 2021. A estos efectos, determinadas rentas que dejan de estar exentas en aplicación de la normativa interna, continuarían considerándose rentas exentas invocando el derecho a la aplicación de dicho Convenio.

Novedades campaña Sociedades 2021

Además de las novedades normativas, con el objetivo de que la Agencia Tributaria disponga de mayor información para mejorar tanto el control como la asistencia a los contribuyentes en su obligación de autoliquidar el Impuesto sobre Sociedades, se han introducido las siguientes novedades en los modelos 200 y 220:

Se desglosa el cuadro detalle de la deducción por donativos a entidades sin fines de lucro con el objetivo de diferenciar la información relativa al importe de dicha deducción sobre la que se aplica el porcentaje del 35 o el 40 por ciento en el caso de que en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos con derecho a deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del período impositivo anterior, de la información sobre los donativos a actividades prioritarias de mecenazgo que aplicarán los porcentajes incrementados del 40 y 45 por ciento, respectivamente. Esta novedad permitirá asistir en ejercicios futuros al contribuyente en el cálculo de los límites aplicables a esta deducción.
Se desglosa con mayor detalle las casillas relacionadas con la regularización mediante autoliquidación complementaria con el objetivo de facilitar al contribuyente la subsanación de errores cometidos en autoliquidaciones anteriores correspondientes al mismo período impositivo, en el caso de que de ellas resulte un importe a ingresar superior al de la autoliquidación anterior o una cantidad a devolver o a compensar inferior a la anteriormente autoliquidada.

Fuente: AEAT

Calendario del Territorio Común

Junio 2022

Hasta el 20 de junio

RENTA Y SOCIEDADES

Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos del trabajo, actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta, ganancias derivadas de acciones y participaciones de las instituciones de inversión colectiva, rentas de arrendamiento de inmuebles urbanos, capital mobiliario, personas autorizadas y saldos en cuentas.

Mayo 2022. Grandes empresas: 111, 115, 117, 123, 124, 126, 128, 216, 230

IVA

Mayo 2022. Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias: 349

IMPUESTO SOBRE LAS PRIMAS DE SEGUROS

Mayo 2022: 430

IMPUESTOS ESPECIALES DE FABRICACIÓN

Marzo 2022. Grandes empresas: 561, 562, 563
Mayo 2022: 548, 566, 581
Declaración de operaciones por los destinatarios registrados, representantes fiscales y receptores autorizados: 510

IMPUESTO ESPECIAL SOBRE LA ELECTRICIDAD

Mayo 2022. Grandes empresas: 560

IMPUESTOS MEDIOAMBIENTALES

Pago fraccionado 2022: 584

IMPUESTO SOBRE LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS

Mayo 2021: 604

Hasta el 27 de junio

RENTA Y PATRIMONIO

Declaración anual Renta y Patrimonio 2021 con resultado a ingresar con domiciliación en cuenta: D-100, D-714

Hasta el 30 de junio

RENTA Y PATRIMONIO

Declaración anual Renta y Patrimonio 2021 con resultado a devolver, renuncia a la devolución, negativo y a ingresar sin domiciliación del primer plazo: D-100, D-714
Régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes para trabajadores desplazados 2021: 151

IVA

Mayo 2022: Autoliquidación: 303
Mayo 2022: Grupo de entidades, modelo individual: 322
Mayo 2022: Grupo de entidades, modelo agregado: 353
Mayo 2022. Ventanilla única - Régimen de importación: 369
Mayo 2022. Operaciones asimiladas a las importaciones: 380

DECLARACIÓN INFORMATIVA ANUAL DE AYUDAS RECIBIDAS EN EL MARCO DEL RÉGIMEN ECONÓMICO Y FISCAL DE CANARIAS Y OTRAS AYUDAS DE ESTADO POR CONTRIBUYENTES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS O DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

Año 2021: 282

Julio 2022

Hasta el 20 de julio

RENTA Y SOCIEDADES

Junio 2022. Grandes empresas: 111, 115, 117, 123, 124, 126, 128, 216, 230
Segundo trimestre 2022: 111, 115, 117, 123, 124, 126, 128, 136, 210, 216

Pagos fraccionados Renta

Segundo trimestre 2022:
- Estimación directa: 130
- Estimación objetiva: 131

IVA

Junio 2022. Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias: 349
Segundo trimestre 2022. Autoliquidación: 303
Segundo trimestre 2022. Declaración-liquidación no periódica: 309
Segundo trimestre 2022. Declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias: 349
Segundo trimestre 2022. Operaciones asimiladas a las importaciones: 380
Solicitud de devolución del recargo de equivalencia y sujetos pasivos ocasionales: 308
Reintegro de compensaciones en el Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca: 341

IMPUESTO SOBRE LAS PRIMAS DE SEGUROS

Junio 2022: 430

IMPUESTOS ESPECIALES DE FABRICACIÓN

Abril 2022. Grandes empresas: 561, 562, 563
Junio 2022: 548, 566, 581
Segundo trimestre 2022: 521, 522, 547
Segundo trimestre 2022 Actividades V1, F1: 553 (establecimientos autorizados para la llevanza de la contabilidad en soporte papel)
Segundo trimestre 2022. Solicitudes de devolución: 506, 507, 508, 524, 572
Declaración de operaciones por los destinatarios registrados, representantes fiscales y receptores autorizados: 510

IMPUESTO ESPECIAL SOBRE LA ELECTRICIDAD

Junio 2022. Grandes empresas: 560
Segundo trimestre 2022. Excepto grandes empresas: 560

IMPUESTOS MEDIOAMBIENTALES

Segundo trimestre 2022. Pago fraccionado: 585

IMPUESTO ESPECIAL SOBRE EL CARBÓN

Segundo trimestre 2022: 595

IMPUESTO SOBRE LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS

Junio 2022: 604

Hasta el 25 de julio

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES E IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES (ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES Y ENTIDADES EN ATRIBUCIÓN DE RENTAS CONSTITUIDAS EN EL EXTRANJERO CON PRESENCIA EN TERRITORIO ESPAÑOL)

Declaración anual 2021. Entidades cuyo período impositivo coincida con el año natural: 200, 206, 220.

Resto de entidades: en los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores al fin del período impositivo.

DECLARACIÓN DE PRESTACIÓN PATRIMONIAL POR CONVERSIÓN DE ACTIVOS POR IMPUESTO DIFERIDO EN CRÉDITO EXIGIBLE FRENTE A LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Año 2021. Entidades cuyo período impositivo coincida con el año natural: 221

Resto de entidades: en los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores al fin del período impositivo.

DECLARACIÓN INFORMATIVA ANUAL DE AYUDAS RECIBIDAS EN EL MARCO DEL RÉGIMEN ECONÓMICO Y FISCAL DE CANARIAS Y OTRAS AYUDAS DE ESTADO POR CONTRIBUYENTES DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES E IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES (ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES Y ENTIDADES EN ATRIBUCIÓN DE RENTAS CONSTITUIDAS EN EL EXTRANJERO CON PRESENCIA EN TERRITORIO ESPAÑOL)

Año 2021. Entidades cuyo período impositivo coincida con el año natural: 282

Resto de entidades: en los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores al fin del período impositivo.

Calendario de Canarias

Junio 2022

Tasa fiscal sobre el juego

042 Autoliquidación Bingo electrónico

Hasta el día 20 correspondiente al mes anterior.

047 Autoliquidación Apuestas externas

Hasta el día 20 correspondiente al mes anterior.

Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados

610 Pago en metálico del impuesto que grava los documentos negociados por Entidades Colaboradoras

Hasta el día 20 el correspondiente al mes anterior.

615 Pago en metálico del impuesto que grava la emisión de documentos que lleven aparejada acción cambiaria o sean endosables a la orden

Hasta el día 20 el correspondiente al mes anterior.

Impuesto sobre las labores del Tabaco

460 Autoliquidación