1. Planteamiento El artículo 45-I-B-3 del TR del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados establece la siguiente exención: «Las aportaciones de bienes y derechos verificados por el cónyuge a la sociedad conyugal, las adjudicaciones que a su favor y en pago de las mismas se verifique a su disolución y las transmisiones que por tal causa se hagan a los cónyuges en pago de su haber de gananciales.» En el nº 139 de Gaceta Fiscal, enero de 1996, se publica una resolución de la DGT de 21 de marzo de 1995 en la que se llega a la conclusión de que esta exención no es aplicable a las aportaciones que un cónyuge realice de sus bienes propios a la sociedad de gananciales con el resultado de que los bienes aportados se conviertan en bienes gananciales de la sociedad conyugal. Según la misma resolución este criterio se «ha venido manteniendo de manera reiterada por el Centro Directivo». Nuestro compañero de Cantabria Ezequiel Gómez Trueba solicita del Gabinete de Estudios un comentario sobre esta resolución. 2. Extracto del razonamiento de la DGT Dada la extensión de los argumentos que desarrolla la DGT, que ocupa seis páginas de Gaceta Fiscal, nos permitimos extractarlos. Nuestro criterio es diferente al de la resolución. Pero, precisamente por ello, procuraremos ser fieles en el extracto, para no caer en el pecado del predicador que se inventaba un maniqueo tonto de fácil refutación. Quien quiera juzgar por sí mismo puede consultar el texto íntegro en la revista citada. 1) La resolución parte de los criterios interpretativos enunciados en el artículo 3-1 del Código civil: «Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas. atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas». 2) En relación con el criterio literal, el intérprete indaga si la utilización por el legislador de los términos «aportación» y «sociedad» no debe conducirnos a entender que el ámbito de la exención se enmarca dentro del terreno de la modalidad del impuesto que grava las «operaciones societarias». Pero descarta esta interpretación, ya que la sociedad conyugal no puede quedar equiparada a una comunidad de bienes que realice actividades empresariales.

El pasado día 21 de marzo tuvo lugar en Bruselas el forum anual de la Confederación Fiscal Europea, cuyos debates recayeron en esta ocasión sobre los dos temas enunciados en el encabezamiento. En la discusión sobre el tratamiento tributario de las actividades de los trabajadores transfronterizos actuó como ponente el abogado parisino Bruno Gouthière. Intervinieron en la mesa redonda la Sra. Kirsten Borgsmidt, de la Academia de Derecho Europeo de Trèves; y los Sres. Marcello Cardani, miembro del Gabinete Monti de la Comisión Europea; Carl Otto Lenz, Abogado General del Tribunal de Luxemburgo y el profesor Peter J. Wattel, profesor de la Universidad de Amsterdam. Sobre el tema 'Supremacía del derecho comunitario sobre los convenios de doble imposición', tras una introducción a cargo del profesor de Munich R-dler, intervinieron el abogado londinense Malcolm J. Gammie; el Sr. Volker Heydt, funcionario de la Comisión Europea; el profesor Luc Hinnekens, de la Universidad de Amberes; y el profesor Kees van Raad, de la Universidad de Leiden. Hacemos para nuestros asociados cinco céntimos del resultado de los debates. 1. Actividades de los trabajadores asalariados transfronterizos. Impacto de los casos Sahumarcker y Wielochx La problemática que se debatió en esta mesa redonda giró entorno al tratamiento tributario de un supuesto de hecho que en otros tiempos resultaba excepcional, pero que la facilidad de las comunicaciones ha convertido en relativamente frecuente: es el de las personas que, residiendo en un Estado, desarrollan su actividad en otro Estado, en el que obtienen todos o la mayor parte de sus ingresos. ¿A cuál de los dos Estados deben tributar y qué normativa debe serles aplicable? Valga decir que en España el problema puede plantearse no ya sólo en relación con las fronteras externas -Portugal, Gibraltar, Francia, Andorra- sino también en el seno del mismo Estado entre territorios sometidos a diversa legislación, como son los tres territorios forales vascos y Navarra.

Introducción En la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se enuncian las causas que han motivado la reforma de este Impuesto y que, entre otras, han sido: - La apertura de nuestra economía a los flujos transfronterizos de capitales. - La dispersión normativa que hasta ahora venía padeciendo el Impuesto sobre Sociedades. - La evolución de la teoría hacendística, jurídico-financiera y de los sistemas tributarios de nuestro entorno en relación a este Impuesto. Por lo que se refiere a la apertura de nuestra economía a los flujos transfronterizos de capitales, ha de observarse que la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, estaba concebida sobre una economía cerrada, cuando en realidad, y en los últimos años, nuestra economía se ha abierto a los movimientos internacionales de capital. Probablemente sea esta la causa que con mayor intensidad demandaba una reforma del Impuesto sobre Sociedades que, en buena parte, había sido anticipada por la Ley 42/1994, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que modificó el artículo 24 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, en lo relativo a la deducción por doble imposición internacional. En el mismo sentido, la citada Ley 42/1994 incorpora la denominada transparencia fiscal internacional, cuyo objetivo era y es someter a tributación a las personas o entidades residentes en España, por las rentas pasivas obtenidas a través de entidades no residentes que disfrutan de un régimen fiscal privilegiado.

El artículo 8º de la Ley 19/1989 de 25 de julio de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades, y la disposición final segunda del Real Decreto 1564/1989, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, autorizan al Ministerio de Economía y Hacienda para que, a propuesta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y mediante Orden, apruebe las adaptaciones sectoriales del Plan General de Contabilidad, cuando la naturaleza de la actividad de tales sectores exija un cambio en la estructura, nomenclatura y terminología de las partidas del Balance y de las Cuentas de Pérdidas y Ganancias. Asimismo, la disposición final primera del Real Decreto 1643/1990 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, prevé la aprobación por el Ministerio de Economía y Hacienda a propuesta del ICAC y mediante Orden, de las adaptaciones sectoriales del Plan General de Contabilidad añadiendo además, que tales adaptaciones sectoriales se elaborarán tomando en consideración las características y naturaleza de las actividades del sector concreto que se trate, adecuándose al mismo, tanto las normas y criterios de valoración, como la estructura, nomenclatura y terminología de las cuentas anuales. NORMAS DE ADAPTACIÓN DEL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD A LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS El artículo 8º de la Ley 19/1989 de 25 de julio de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades, y la disposición final segunda del Real Decreto 1564/1989, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, autorizan al Ministerio de Economía y Hacienda para que, a propuesta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y mediante Orden, apruebe las adaptaciones sectoriales del Plan General de Contabilidad, cuando la naturaleza de la actividad de tales sectores exija un cambio en la estructura, nomenclatura y terminología de las partidas del Balance y de las Cuentas de Pérdidas y Ganancias. Asimismo, la disposición final primera del Real Decreto 1643/1990 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, prevé la aprobación por el Ministerio de Economía y Hacienda a propuesta del ICAC y mediante Orden, de las adaptaciones sectoriales del Plan General de Contabilidad añadiendo además, que tales adaptaciones sectoriales se elaborarán tomando en consideración las características y naturaleza de las actividades del sector concreto que se trate, adecuándose al mismo, tanto las normas y criterios de valoración, como la estructura, nomenclatura y terminología de las cuentas anuales.

1. Planteamiento El artículo 88-1 de la vigente LIVA, concordante con el artículo 25 del RIVA, dispone: «En las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al impuesto cuyos destinatarios fuesen entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del impuesto al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia del tributo repercutido» . El tenor literal del precepto pudo hacer pensar a algunos administradores más celosos de la custodia del interés público que conocedores del mecanismo del IVA, que el importe global contratado era una férrea magnitud invariable, inmune incluso a las alteraciones legales del tipo impositivo. Con lo cual resultaría que el riesgo y ventura de dichas alteraciones sería a cargo del contratista. La cuestión se planteó ya en 1986, con ocasión del tránsito del ITE al IVA. Es claro que, como manda el sentido común jurídico y aun el sentido común a secas, la cuestión se resolvió entendiendo que lo que es invariable es la base imponible calculada de tal manera que, adicionándole el tipo impositivo vigente en el momento del contrato, resulte el importe global contratado. A partir de aquí, si entre el momento en que se perfeccionó el contrato y aquél en que se produce el devengo del tributo, el tipo ha sido modificado, la entidad pública deberá soportar la repercusión adicional del aumento del tipo. En este sentido se pronunció la circular interna de la DGT 2/1992, de 22 de enero.

Por Real Decreto 80/1996, de 26 de enero, se han introducido determinadas modificaciones en el reglamento del IVA y en el real decreto 2452/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los profesionales. Aunque ni unas ni otras son excesivamente importantes, creemos prestar un pequeño servicio a los asociados al reseñarlas detalladamente. Con ello les ahorraremos, por lo menos, el siempre engorroso cotejo del texto antiguo con el nuevo y la evacuación de las remisiones. 1. Modificaciones del reglamento del IVA El preámbulo del real decreto justifica estas modificaciones, por una parte, en la necesidad de desarrollar el real decreto-ley 80/1996, de 26 de enero; y, por otra, en la conveniencia de «seguir introduciendo en la normativa del impuesto medidas de simplificación para facilitar su aplicación y reducir los costes de las empresas». ¡Qué buenos son los hermanos salesianos! Exenciones en las entregas en régimen de viajeros (art. 9-1-2º B)

En nuestro informe 25/91, bajo el título «La doctrina de los tribunales económico-administrativos sobre su propio ámbito de enjuiciamiento» criticábamos la doctrina que hasta entonces y hasta ahora han venido manteniendo invariablemente los tribunales económico-administrativos, según la cual dichos sedicentes tribunales no son competentes para pronunciarse sobre la legalidad de las normas reglamentarias. Teniendo en cuenta que el citado informe es anterior a la actual ordenación sistemática y que, en aquel remotísimo año 1991, muchos de los actuales asociados acababan apenas de graduarse en la guardería, nos permitimos reproducir lo que entonces escribimos: «Es bien conocida la doctrina que los tribunales económico-administrativos venían sustentando en la época franquista sobre su propio ámbito de enjuiciamiento, cuando se les sometían cuestiones que pudieran implicar pronunciarse sobre la legalidad de una norma reglamentaria. La invariable salida era resolver, fugint d'estudi, que el tribunal, como órgano de la Administración, no era competente para juzgar acerca de la legalidad de normas de carácter general que emanaban de órganos -el Consejo de Ministros, si se trataba de decretos, el Ministro, si de órdenes- de rango superior. Esta doctrina -doctrina y estilo- era, sin duda, impecable a la luz de los Principios Generales del Movimiento y del espíritu de jerarquía castrense que inspiró nuestras mejores gestas. Pero sorprende que los propios tribunales no la hayan sometido a revisión, cuando se han cumplido doce años de vigencia de una Constitución que proclama de manera muy explícita el principio de jerarquía normativa (art. 9) y el de sometimiento de la Administración a la ley y al derecho (art. 103).

El diario barcelonés El Periódico, en su edición de 5 de febrero pasado, se hizo amplio eco de una sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, fechada el 11 de octubre de 1995, que bien podríamos calificar de ejemplar. Los hechos, sucintamente expuestos, son los siguientes: En junio de 1985, un pensionista alicantino presentó declaración de IRPF, en la que practicaba deducción proporcional por la parte del año durante la que vivió un hijo suyo minusválido fallecido en el curso del período impositivo. En 1986, la oficina gestora practicó liquidación paralela, por importe de 25.000 ptas. a que ascendía la deducción más 2.994 ptas. de intereses de demora. Tras un recurso de reposición -que sólo tardó cuatro años en resolverse- y el obligado paso por el TEAR -tres años más, y ya estamos en 1993- el ciudadano contribuyente, que obtuvo el beneficio de pobreza para litigar, entabló recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia de Valencia. El Tribunal estima el recurso.

El artículo 81-1 del reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas dispone: «La ejecución del acto administrativo impugnado se suspenderá a instancia del interesado si en el momento de interponerse la reclamación se garantiza, en la forma en que previene el presente artículo, el importe de la deuda tributaria.» El tenor literal del precepto parece indicar que es requisito inexcusable para que proceda la suspensión que la garantía se presente, precisamente, en el momento de la interposición. Sin embargo, en un primer momento, que el informante vivió como vocal de los tribunales económico-administrativos, se interpretó que la falta de aportación de la garantía simultáneamente a la presentación del escrito de interposición, era un defecto formal subsanable, a cuyo efecto, había de concederse al interesado un plazo de diez días. Más tarde, bajo el imperio del terror borrelliano, la práctica de los tribunales evolucionó hacia la aplicación literal del precepto. Si la garantía no se acompañaba al escrito de interposición, la solicitud de suspensión se desestimaba sin más. Últimamente, algunos tribunales han vuelto a evolucionar hacia una práctica más flexible. Pero no nos consta que haya uniformidad de criterio. Por ello creemos de interés divulgar la interesante sentencia del TSJ de Madrid reseñada en el encabezamiento y publicada en la revista Jurisprudencia Tributaria de Aranzadi, ra 1228, según la cual procede la suspensión siempre que el aval se aporte antes de que el Tribunal haya resuelto sobre aquélla. He aquí los fundamentos de la sentencia:

En nuestro informe 5/95 denunciábamos un caso de norma tributaria emboscada en la ley de arrendamientos urbanos. Otro caso similar, detectado como el anterior por nuestro compañero Emilio Echeverría, es el del artículo 50 de la LODE, ley orgánica 8/85, el 3 de julio, de regulación del derecho a la educación, que dispone: «Los centros concertados se considerarán asimilados a las fundaciones benéfico-docentes a efectos de aplicación a los mismos de los beneficios fiscales y no fiscales que estén reconocidos a las citadas entidades, con independencia de cuantos otros pudieran corresponderles en atención a la actividad educativa que desarrollen.»