Es muy posible que la tasa, como figura tributaria autónoma, sea la que más directamente sienta el ciudadano en sus relaciones con la Administración Pública, y al mismo tiempo, también es posible que sea el tributo más complejo y que más reformas haya tenido en el sistema impositivo español. Si el impuesto es considerado como el tributo típico por antonomasia, la tasa siempre aparece rodeada por ciertas características que la identifican, en ocasiones, con los precios públicos en función del carácter de contraprestación que se les reconoce, siendo esta una de las notas configuradoras de la naturaleza jurídica de las tasas. No obstante la crítica que se puede formular en las tasas, conviene tener en cuenta, por lo que ahora nos interesa y el ejemplo que se expondrá a continuación, que las tasas reflejan de forma mínima el principio de capacidad económica del sujeto pasivo, por cuanto esta figura tributaria necesariamente se relaciona con el desenvolvimiento de una actividad de un determinado ente público que se refiere a la persona del obligado tributario. Dicho con otras palabras, en la tasa el hecho imponible no puede nunca surgir sin la necesaria colaboración administrativa. Uno de los múltiples aspectos dignos de comentario acerca de las tasas, es la cuantificación de las mismas, que siempre deberá realizarse en función de la actividad administrativa que recibe el sujeto pasivo. Es por ello, que el artículo 19.2 de la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Públicos, dispone que “el importe de las tasas por la prestación de un servicio o por la realización de una actividad no podrá exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad de que se trate o, en su defecto, del valor de la prestación recibida.”

Con frecuencia suelen plantearse cuestiones litigiosas acerca de la valoración de los bienes que son objeto de imposición tributaria. Es de sobra conocida la discrepancia entre distintos criterios que pueden aplicarse, no solo en lo que hace referencia a la misma figura tributaria, sino entre distintos impuestos. Si el mismo bien obtiene una determinada valoración en un impuesto, por ejemplo, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, ¿debe mantenerse la misma valoración en el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados?. La respuesta no ha sido siempre unánime ni en la doctrina ni tampoco en la jurisprudencia, hasta fechas bien recientes. Dos son los principios que se han ido conformando a través de los aportes de la jurisprudencia y que hacen referencia a la potestad que tiene la Administración tributaria para practicar una determinada valoración. Tales principios son los de unidad y el de estanqueidad tributaria, que no han tenido una consideración y tratamiento jurídico uniforme ni en la jurisprudencia del Tribunal Supremo, ni tampoco en la doctrina, tal como se ha indicado anteriormente, apareciendo soluciones dispares y contradictorias en esta materia, pues en ocasiones el Tribunal Supremo ha cambiado de criterio en repetidas ocasiones acerca de cual de los dos principios debía mantenerse. El principio de unidad en la valoración de los bienes sujetos a imposición tributaria, parte siempre del principio de unidad de personalidad jurídica de la Administración Pública, en el sentido que sea cual sea el órgano que lleva a cabo la valoración, en el resultado no se podrá contradecir otro procedente también de órgano administrativos. En este caso, resultaría de aplicación el principio de que nadie puede ir en contra de sus propios actos, y por ello, la valoración practicada en una determinada figura tributaria, debería ser tenida en cuenta en otra, impidiendo, de este modo, una nueva comprobación de valores.

Es bien sabido como la notificación del acto administrativo no es condición de validez, ni menos de existencia del mismo, sino simplemente de eficacia frente al interesado por lo que, conocido finalmente por éste, aquél despliega todos sus efectos. Pero la notificación en forma individual no requiere necesariamente que su receptor sea precisamente el interesado, pues de conformidad con lo que se dispone, en términos generales, en el artículo 59.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, puede hacerse cargo de la misma, de no hallarse presente el interesado en el domicilio que se hubiese designado, en el momento de llevarse a la práctica la notificación, cualquier persona que se encuentre en él y haga constar su parentesco o la razón de su permanencia en el mismo. La situación conflictiva que puede generarse en la vida práctica en materia de notificaciones, es amplia, pues los distintos supuestos pueden sucederse en función de los requisitos que deben contener las notificaciones, a efectos de que el interesado tenga plena constancia de las mismas, pues este y no otro, es el fin de toda notificación, poner en conocimiento del interesado la existencia de un determinado acto administrativo. Es frecuente que la práctica de la notificación tributaria se pueda llevar a cabo, tal como se ha indicado anteriormente, en otra persona que mantenga una relación de parentesco o dependencia con el interesado, en cuyo caso, la notificación recobra plena validez. También es posible que intenta la notificación en el domicilio del interesado, éste mismo u otra persona se niegue a recibir dicha notificación. Y asimismo, es posible que la notificación intentada por medio del servicio de Correos, sea devuelta al organismo de origen con distintas expresiones como “ausente”, “rechazada”, etc.

1. La interpretación administrativa del artículo 72 de la Ley General Tributaria. Nos dice el art. 72 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT): “1. Las deudas y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de explotaciones y actividades económicas por personas físicas, Sociedades y Entidades jurídicas serán exigibles a quiénes les sucedan por cualquier concepto en la respectiva titularidad, sin perjuicio de lo que para la herencia aceptada a beneficio de inventario establece el Código Civil. 2. El que pretenda adquirir dicha titularidad, y previa la conformidad del titular actual, tendrá derecho a solicitar de la Administración certificación detallada de las deudas y responsabilidades tributarias derivadas del ejercicio de la explotación y actividades a que se refiere el apartado anterior. En el caso de que la certificación se expidiera con contenido negativo o no se facilitara en el plazo de dos meses, quedará aquél exento de la responsabilidad establecida en este artículo”.

La Administración, al menos hasta la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), no ha considerado como deducibles los gastos de representación con clientes y proveedores. Buena prueba de esto último son las resoluciones del TEAC de 22 y 29 de noviembre y 12 de diciembre de 1995 (Jurisprudencia Tributaria, 1698, 1703 y 1739), que, aunque reconocen su conveniencia para la actividad de la empresa, los consideran innecesarios para la obtención de los ingresos. En el mismo sentido la Sentencia de la Audiencia Nacional de 6 de abril de 1993 (Jurisprudencia Tributaria, 380), respecto a los correspondientes a cestas de Navidad, juguetes de Reyes, ramos de flores a esposas de empleados, atenciones a clientes, invitaciones, etc., así como, más recientemente, la resolución del TEAC de 13 de febrero de 1998 (Jurisprudencia Tributaria, 484), con los relativos a compra de lotería y regalos a los empleados. Esta última resolución no aplica sanciones pues considera que nos encontramos ante una discrepancia razonable en la interpretación de las normas. Sin embargo, es preciso tener en cuenta que tales gastos no constituyen una liberalidad, en el sentido del art. 14.f) de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, que regulaba con anterioridad el tributo (en adelante, LIS/1978), ya que expresamente excluye de esta consideración «las cantidades que las empresas dediquen a la promoción de sus productos». Por su parte, el art. 111.g) del Reglamento de esta norma, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, reconocía como partida deducible el importe de «Relaciones públicas, publicidad y propaganda».

Debemos comenzar con la exposición del concepto del Impuesto sobre Actividades Económicas, que precisamente, nos dará la solución acerca de la determinación de la cuestión conflictiva referente a la posible existencia o no de la exención de esta figura tributaria respecto de las Cajas de Ahorro. Así el artículo 79 de la Ley 39/1988, de 30 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, dispone: “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo, de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas de los impuestos.” El proceso evolutivo que ha caracterizado a las Cajas de Ahorro, en la figura tributaria de que se trata en la sentencia objeto de comentario, se inicia con el Decreto-ley de 14 de marzo de 1.933, que aprobó el Estatuto Especial para las Cajas Generales de Ahorro Popular y culminó con el real Decreto Legislativo 1298/86, de 28 de junio, sobre adaptación del derecho vigente en materia de Entidades de Crédito al de las Comunidades Económicas Europeas, incluyendo a las Cajas de Ahorro y a la Caja Postal de Ahorro, como entidades de crédito, entendiendo por éstas a “toda empresa que tenga como actividad típica y habitual recibir fondos del público en forma de depósito, préstamo, cesión temporal de activos financieros u otras análogas que lleve aparejada la obligación de sus restitución, aplicándola por cuenta propia a la concesión de créditos u operaciones de análoga naturaleza” (artículo 1º).

Como principio general solamente los bienes objeto de embargo que sean los que se hallan incluidos en el ámbito patrimonial del deudor, en el procedimiento de ejecución, podrán ser objeto de ejecución en la posterior subasta.

La solidaridad es uno de los aspectos que normalmente producen mas conflictividad en una relación jurídico tributaria, pues la concurrencia de varias personas físicas o jurídicas en la producción del hecho imponible, determinará siempre la necesidad de determinar el grado de responsabilidad de esos sujetos en la obligación de pago de la deuda tributaria. La Ley General Tributaria ha pretendido resolver el problema con una declaración general, en su artículo 34 que dispone lo siguiente: “La concurrencia de dos o más titulares en el hecho imponible determinará que queden solidariamente obligados frente a la Hacienda Pública, salvo que la Ley propia de cada tributo dispusiere lo contrario.” Aparte de otros supuestos de solidaridad que aparecen reconocidos expresamente en la Ley General Tributaria, lo importante es determinar el alcance de la voluntad legislativa en función de los distintos supuestos que se pueden plantear en la vida diaria. En el ejemplo que será objeto de comentario a continuación, se trata de dos personas que adquieren un bien inmueble por mitad y proindiviso, lo cual no siempre supone que exista un principio de solidaridad entre ellos, a efectos tributarios, aun cuando en el ámbito tributario el principio general sea la solidaridad a diferencia de lo que ocurre en Derecho Civil. Si dos son los adquirentes de dicho bien inmueble, en principio deberán ser dos los sujetos pasivos de la figura tributaria de que se trate, en este caso, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. No puede hablarse, en consecuencia de que exista un solo hecho imponible, sino dos, uno y en consecuencia, las vicisitudes y circunstancias de cada particular relación jurídico tributaria, no pueden ni deben comunicarse a la otra.

1. Nota introductoria. Suele se habitual que los servicios de inspección de las Comunidades Autónomas incoen actas en base a la aplicación del art. 108.1 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores (en adelante, LMV) y cuya vigencia reconocen, expresamente, los arts. 17.2 y 45.I.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRITP). El desarrollo reglamentario del precepto se debe al art. 17 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento de este último tributo. En unas ocasiones -la mayoría- el contribuyente no habrá liquidado la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del citado impuesto y, en otras, tan sólo habrá presentado una autoliquidación exenta. El art. 108.1 de la LMV declara exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las transmisiones de valores, estén o no admitidos a cotización oficial. Dicho beneficio, sigue afirmando el precepto, no se aplica -por lo que quedan sujetas a la modalidad de «transmisiones patrimoniales onerosas»- a las «transmisiones de valores que representen partes del capital social o patrimonio de sociedades, fondos, asociaciones u otras entidades cuyo activo esté constituido al menos en su 50 por 100 por inmuebles situados en territorio nacional, siempre que, como resultado de dicha transmisión, el adquirente obtenga la titularidad total de este patrimonio o, al menos, una posición tal que le permita ejercer el control sobre tales entidades.» Tal y como puede comprobarse la exclusión del beneficio fiscal exige la presencia de uno de estos dos requisitos nacidos a consecuencia de la transmisión: la adquisición de la totalidad del patrimonio de la sociedad o la obtención de una posición que le otorgue un control sobre la misma.

En el supuesto que vamos a analizar, la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa de 1.956, en su artículo primero, encomienda precisamente a los órganos de esta especializada Jurisdicción el conocimiento de “las pretensiones que se deduzcan en relación con los actos de la Administración Pública sujetos al Derecho Administrativo y con las disposiciones de categoría inferior a la Ley.” Ello significa que la Jurisdicción Contencioso-administrativa tiene la función de controlar la legalidad de los reglamentos y de declarar, en consecuencia, la nulidad de los que estén afectados por algún vicio de legalidad. También la Constitución dispone en su artículo 106.1 que “Los tribunales controlan la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa.” Desde un punto de vista procesal también hay que tener en cuenta, por lo que a continuación se expondrá, que en función de lo que se determina en el artículo 39 de la Ley de la Jurisdicción de 1.956, que resultaba aplicable en el supuesto objeto de comentario: “1. Las disposiciones de carácter general que dictare la Administración del Estado, así como las entidades locales y las Corporaciones e Instituciones públicas, podrán ser impugnadas directamente ante la Jurisdicción Contencioso-administrativa, una vez aprobadas definitivamente en la vía administrativa.