En nuestro informe 8/93, respondiendo a una sugerencia que nos fue dirigida desde la delegación de Andalucía Oriental, sostuvimos la tesis de que el «recargo único» establecido por la disposición adicional 14ª-dos de la ley 18/91, no era aplicable a los hechos imponibles devengados hasta 31 de diciembre de 1991, aunque la declaración complementaria extemporánea se hubiese producido con posterioridad a dicha fecha. Basábamos nuestra tesis en los siguientes preceptos: a) Artículo 9-3 de la Constitución, que garantiza la irretroactividad de las normas sancionadoras no favorables. b) Artículo 25-1 de la Constitución, que prohíbe sancionar las acciones u omisiones que en el momento de producirse no constituyeran delito, falta u infracción administrativa. c) Artículo 2-3 del Código civil que consagra el principio de irretroactividad de las leyes, en general, salvo que dispusieran lo contrario. d) Disposición final 2ª de la ley 18/91, que estableció como fecha de entrada en vigor de dicha ley —salvo las excepciones que señalaba el apartado tres, (entre las que no figuraba la disposición adicional 14ª-dos)— la de 1 de enero de 1992.

En un reciente artículo de Julio Banacloche se atribuye al actual director general de Tributos, Eduardo Abril, un propósito que le honra: el de «lograr la pacificación fiscal». Estas palabras encierran, al mismo tiempo, un programa plausible y un diagnóstico inquietante. Porque significan que, por el momento, vivimos en estado de guerra. Desde mi modestísimo observatorio, me adhiero sinceramente al programa y ratifico el diagnóstico. A lo largo de los últimos años, las relaciones entre la Administración tributaria y los ciudadanos, así como la conciencia ética fiscal se han deteriorado alarmantemente. En los años 1977-1978, coincidiendo con la transición política, se perdió una ocasión de oro para haber instaurado en España un nuevo estilo en la actitud de los contribuyentes frente al Fisco y en la de los administradores frente a los administra¬dos, bajo el impulso regeneracionista de la reforma impulsada por Francisco Fernández Ordóñez. Fernández Ordóñez, como todos los hombres buenos, era un rousseauniano, creía en la bondad natural del hombre. Aspiraba a usar como instrumento de gobierno la razón y la apelación a la ética antes que el miedo. Quienes vivimos aquel momento, desde las filas de la Administra¬ción o desde las de la profesión, podemos atestiguar que una gran parte de los ciudadanos se lo creyeron, nos lo creímos.

MÁS SOBRE LOS ADMINISTRADORES

1. Planteamiento Por el presidente de la Asociación se nos sugiere la conveniencia de dedicar un informe aunque sea a nivel de ideas generales, a las infracciones de contrabando ya que, como indica acertada¬mente, es materia que debe estar incorporada a la cultura fiscal del asesor. Por otra parte, el tema no carece de interés profesional práctico, porque, aunque sea materia marginal al campo normal de actuación del asesor fiscal, no cabe excluir la posibilidad de que el cliente ocasional¬mente acusado de una infracción de contrabando solicite asistencia de su asesor fiscal. La ley general tributaria en su artículo 77-2 excluye las infracciones de contrabando del tratamiento general de las infracciones tributarias: «Las infracciones y sanciones en materia de contrabando se regiran por su legislación específica.». La normativa específica reguladora de las infracciones de contrabando está constituida por: - Ley Orgánica 7/1982 de 14 de julio, parcialmente modificada por ley orgánica 3/1992, de 30 de abril, que establece supuestos de contrabando en materia de exportación de material de defensa o de doble uso.

La resolución que se cita en el encabezamiento, publicada en el nº 40 de Tribuna Fiscal aborda el tratamiento frente al IVA de una operación frecuentísima en el tráfico inmobiliario: la permuta de un terreno por determinados locales o viviendas de la edificación a construir sobre el mismo. He aquí la parte resolutiva de la contestación: «4. En consecuencia con los indicados preceptos, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada: Primero.-En la permuta de un solar por una parte de un edificio a construir sobre el mismo, la entrega del referido solar produce el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido por dicha operación y, además, constituye el pago anticipado de la totalidad de la contraprestación correspondiente a la entrega del inmueble que la consultante recibe a cambio del solar. Por tanto, será en ese mismo momento (el de la entrega del solar) en el que se producirá el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido referente a la entrega del local comercial, viviendas y plazas de aparcamiento a construir sobre el solar permutado. Segundo.-La entrega que la consultante realiza del local comercial recibido del promotor en la permuta tiene por objeto el edificio terminado, aun cuando la operación se convenga estando éste aún en fase de construcción. Por tanto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 20, apartado uno, número 22o de la Ley del Impuesto, dicha transmisión tendrá la consideración de segunda entrega de edificaciones estando, por consiguiente, exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo que el consultante renuncie a la aplicación de dicha exención si concurrieran los requisitos establecidos por el precitado artículo 20.»

En octubre de 1992 el informante tuvo el privilegio de torear mano a mano, al lado del maestro Julio Banacloche, una brava corrida de consultas relativas a la nueva normativa del IRPF, dentro de la Jornada Nacional de la Asociación. Entre las respuestas emitidas figuraba una relativa a la interpretación del artículo 27-tres de la LIRPF, que dice: «En los casos de retribuciones en especie, se incluirá como rendimiento neto del trabajo personal la valoración resultante de las normas contenidas en el apartado uno de este artículo, y, en su caso, el ingreso a cuenta por quien satisfaga esta modalidad de retribución.» La respuesta al interrogante planteado, y que fue recogida en la entrega nº 10/92 de estos informes fue la siguiente: «La DGT no puede cambiar las normas básicas del ordenamiento jurídico y, por tanto, si existe un pacto en contra, no puede incorporarse a la base imponible del perceptor al ingreso a cuenta correspondiente a las retribuciones en especie recibidas por el empleado. El Estatuto de los Trabajadores establece en su artículo 26 que "todas las cargas fiscales y la Seguridad Social a cargo del trabajador serán satisfechas por él mismo, siendo nulo todo pacto en contrario". Si el IRPF es un impuesto a cargo del trabajador, a él le corresponde su pago.»

1. Planteamiento En una de los últimas reuniones de los lunes barceloneses se suscitó un vivo debate sobre el tratamiento ante el IVA de los servicios de mediación en la compra en la venta en relación con importaciones, exportaciones, entregas intracomunitarias y adquisiciones intracomunitarias cuando dichos servicios eran prestados en países de la Unión o en países terceros. Dado que, como suele ocurrir en estos casos, nadie se ponía de acuerdo y la improvisación suele ser mala consejera, hemos juzgado que podía ser útil dedicar un breve informe al tema. Creemos que la cuestión en sí no es complicada, y si lo parece es a causa de la intrincada sistemática de la ley 37/92, para adentrarse en la cual hacen falta guía e intérprete, como si fuese un viaje a un país exótico jamás hollado por el hombre blanco. Comencemos por poner en fila india a las normas legales de aplicación, dispuestas a dar un paso al frente cuando demos la voz de mando. Artículo 4. Hecho imponible. Uno. «Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito especial del impuesto...» (Véase también el artículo 3-uno, en el que se define el ámbito especial del impuesto). Artículo 2.1. Exenciones en las exportaciones de bienes. Estarán exentas del impuesto en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones: 1º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste. 2º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de aquél.

1. Planteamiento El tema arriba enunciado puede considerarse como relativamente menor dentro de la vasta problemática tributaria de nuestros días. Pero creemos que, por su generalidad, bien merece un comentario. La sentencia que nos da pie para él ha sido publicada en «Jurisprudencia Tributaria», nº 26, ra. 1293. En el caso concreto que se planteaba ante el Tribunal, la empresa operadora propietaria de la máquina venía ligada a la empresa de hostelería donde aquélla estaba instalada por un contrato que las partes calificaban como de arrendamiento-venta, mediante el cual la hostelera pagaría a la operadora 25.000 pts. mensuales durante cuatro años, al cabo de los cuales, la primera adquiriría la propiedad de la máquina. Por otra parte, la hostelera asumía una serie de obligaciones relacionadas con el juego y participaba en el 50% de los beneficios que rindiera la máquina. La controversia, obviamente, no gira sobre el pago mensual de las 25.000 pts, sobre cuya sujeción a IVA no cabe duda, sea cual fuese su calificación jurídica; sino sobre la participación del 50% en beneficios, que la Administración consideraba como contraprestación de una prestación de servicios sujeta y no exenta a IVA. 2. Antecedentes normativos y doctrina administrativa El artículo 8-1-19ª de la LIVA 1985 disponía: «Están exentos de este impuesto:

1. Planteamiento Entre las garantías o privilegios de que disfruta la Hacienda pública para hacer efectivas las deudas tributarias, figura la institución de la responsabilidad tributaria, que podríamos definir sintéticamente como la obligación —y correlativa facultad de la Administración— de satisfacer la deuda tributaria cuando ésta es exigible de persona distinta del sujeto pasivo o deudor principal. A ello se refiere el artículo 37.1 LGT, cuando nos dice que «la ley podrá declarar responsables de la deuda tributaria, junto a los sujetos pasivos, a otras personas solidaria o subsidiariamente». La figura de la responsabilidad tributaria existe de antiguo en nuestro derecho, pero dos circunstancias han venido a ponerla de actualidad:

La resolución citada en el encabezamiento, publicada en «Tribuna fiscal», nº 39, aborda, a nuestro juicio con más que discutible acierto, una cuestión que en la práctica puede plantearse con una cierta frecuencia. La cuestión podría enunciarse así: si la firma de la declaración por ambos cónyuges en régimen de tributación conjunta implica necesariamente que ambos son responsables, en concepto de infractores, por la infracciones que hubieran podido cometerse por razón de falsedades o inexactitudes en la declaración. En el caso concreto que resuelve el TEAC, un matrimonio en régimen de gananciales había presentado declaración conjunta de IRPF por el año 1986. Con posterioridad a la presentación de la declaración, el marido falleció. Iniciada la comprobación inspectora, la mujer optó por la tributación separada. La actuación concluyó levantándose actas a la mujer y al marido difunto. En la de ésta última, no se aplicaron sanciones por haberse extinguido la responsabilidad por el fallecimiento. Pero la mujer sí fue sancionada en cuanto a la parte de ingresos ocultados que se le atribuyó.